Gewerbesteuermessbetrag und Gewerbesteuer 2006 bis 2008; gesonderter Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den 31.12.2006, 31.12.2007 und 31.12.2008, gesonderter und einheitlicher Feststellung von Besteuerungsgrundlagen und des verrec

Die Klage wird abgewiesen.

Die Kosten des Verfahrens werden der Klägerin auferlegt.

Streitig ist die erweiterte Gewerbesteuerkürzung gem. § 9 Nr. 1 Satz 2 ff. des Gewerbesteuergesetzes -GewStG-.

Unternehmensgegenstand der im Jahr 2005 als Vorratsgesellschaft gegründeten Klägerin war ab dem 22. September 2006 der An- und Verkauf sowie die Entwicklung, Vermarktung, Vermietung und Verpachtung von Grundstücken und grundstücksgleichen Rechten.

Die Klägerin erwarb mit Kaufvertrag vom 26. Juli 2006 das bebaute Grundstück B…-straße in C…, das sie nach ihren Bekundungen entwickeln und anschließend als Bestandsobjekt vermieten wollte. Der Übergang von Nutzen und Lasten erfolgte zum 1. März 2007.

Mit notariellem Kaufvertrag vom 23. Februar 2007 veräußerte die Klägerin das Grundstück an eine Gesellschaft isländischer Investoren zu einem Kaufpreis von 6.250.000,- €. Im Jahresabschluss auf den 31. Dezember 2006 (aufgestellt am 10. April 2008) wird dazu erläutert, dass sich im Rahmen der Sondierung einer zukünftigen Vermarktung ein äußerst attraktives Angebot zum Verkauf des Gesamtobjekts im Ist-Zustand ergeben habe. Nutzen und Lasten gingen zum 1. August 2007 auf die Erwerberin über.

Im Jahresabschluss zum 31. Dezember 2007 wies die Klägerin Umsatzerlöse in Höhe von 107.035,64 € und sonstige Erträge (aus dem Grundstücksverkauf) in Höhe von 3.496.909,62 € aus. Im Jahresabschluss zum 31. Dezember 2008 wies die Klägerin Erträge aus dem Abgang von Gegenständen des Anlagevermögens in Höhe von 500.000,- € (Restkaufpreis) sowie sonstige Erträge im Rahmen der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit in Höhe von 31.130,24 € (Abrechnung der Hausverwaltung) aus. Im Jahresabschluss auf den 31. Dezember 2009 wies die Klägerin sonstige Erträge im Rahmen der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit in Höhe von 41.175,04 € aus.

Mit Schriftsatz vom 12. Januar 2009 teilte die damalige steuerliche Beraterin der Klägerin dem Beklagten mit Bezug auf den für 2008 geltend gemachten Vorsteuerabzug mit, dass die Klägerin beabsichtige, ihrem Gesellschaftsvertrag entsprechend tätig zu sein. Aufgrund der globalen Weltwirtschaftskrise seien Projekte momentan nicht realisierbar.

Am 12. November 2009 beschlossen die Gesellschafter die Liquidation der Klägerin.

Mit Beschluss vom 7. September 2011 wies das Amtsgericht C… einen Antrag auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen der Klägerin mangels einer die Kosten des Verfahrens deckenden Masse rechtskräftig ab (Az: 36b IN 1909/11), und die Klägerin ist aufgrund des § 131 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 des Handelsgesetzbuchs -HGB- aufgelöst.

In ihren Gewerbesteuererklärungen für die Streitjahre machte die Klägerin die erweiterte Kürzung geltend. Obwohl der Beklagte im Schreiben vom 24. November 2008 der Klägerin nach Eingang der Steuererklärungen mitgeteilt hatte, dass er die erweiterte Kürzung nicht gewähren könne, folgte der Beklagte nach kurzer Rückfrage den Steuererklärungen und berücksichtigte im Gewerbesteuermessbescheid für 2007 vom 21. Oktober 2009 die erweiterte Kürzung. Alle Bescheide zur Gewerbesteuer ergingen unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gem. § 164 Abs. 1 der Abgabenordnung -AO-.

Mit einer Prüfungsanordnung vom 10. November 2009 ordnete der Beklagte eine Außenprüfung für die Streitjahre an, die sich u.a. auch auf die Gewerbesteuer erstreckte. Die Außenprüfung wurde mit einem Abschlussbericht vom 23. Juli 2010 abgeschlossen.

Die Außenprüferin stellte sich u.a. auf den Standpunkt, dass die erweiterte Kürzung in den Jahren 2007 und 2008 nicht zu gewähren sei, da die Klägerin aufgrund der Veräußerung des einzigen Grundstücks nicht ausschließlich eigenes Grundvermögen genutzt und verwaltet habe.

Der Beklagte folgte den Feststellungen der Außenprüfung und erließ am 24. September 2010 nach § 164 Abs. 2 AO geänderte Bescheide über

• den Gewerbesteuermessbetrag und die Gewerbesteuer für 2006 bis 2008,

• die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den 31. Dezember 2006 bis 2008,

• die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für 2006 bis 2008 und

• Umsatzsteuer 2008.

Der Gewerbesteuermessbetrag für 2006 wurde weiterhin mit 0,- € festgesetzt. Wegen der Einzelheiten verweist der Senat auf Bl. 9 ff. der Gerichtsakten. Die gegen die Änderungsbescheide gerichteten Einsprüche wies der Beklagte mit einer Einspruchsentscheidung vom 29. März 2011 als unbegründet zurück (Bl. 54 ff. der Gerichtsakten).

Dagegen richtet sich die am 29. April 2011 bei Gericht eingegangene Klage, mit der die Klägerin weiterhin geltend macht, dass für 2007 und 2008 die erweiterte Gewerbesteuerkürzung zu gewähren sei.

Es sei nicht geplant gewesen, das Grundstück schon nach fünf Monaten wieder zu verkaufen. Es komme – entgegen der Auffassung des Beklagten – bei einem unterjährigen Verkauf nicht darauf an, ob die Klägerin die ursprünglich verfolgte Absicht der Verwaltung und Nutzung eigenen Grundbesitzes im gesamten Jahr oder nur für einige Monate verwirklicht habe. Entscheidend sei die von Anfang bestehende Vermietungsabsicht.

Im Übrigen habe der Beklagte durch sein vorheriges Verhalten einen Vertrauenstatbestand geschaffen, der ihn binde. Auf Nachfrage des Beklagten mit Schreiben vom 24. November 2008 sei der gesamte Sachverhalt mit Schriftsatz vom 12. Januar 2009 erläutert worden. Der Beklagte habe die Klägerin dann erklärungsgemäß veranlagt. Im Vertrauen darauf, dass der Beklagte die erweiterte Kürzung anerkenne, seien die Bilanzen aufgestellt und die Gewinne ausgeschüttet worden. Die Prüfungsanordnung und die in der Außenprüfung vertretene Auffassung, dass die erweiterte Kürzung nicht zu gewähren sei, seien dann für die Klägerin überraschend gekommen. Die Problematik sei vor Erlass der ursprünglichen Bescheide ausdrücklich diskutiert worden.

Am 11. September 2012 hat der Beklagte nach § 172 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO geänderte Bescheide erlassen, in denen er die laufenden Einkünfte um versehentlich doppelt erfasste Haftungsvergütungen in Höhe von 1.250,- € gemindert hat.

Die Klägerin beantragt schriftsätzlich sinngemäß,

die Bescheide vom 24. September 2010 über den Gewerbesteuermessbetrag und die Gewerbesteuer für 2006 bis 2008, die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den 31. Dezember 2006 bis 2008, die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für 2006 bis 2008 und Umsatzsteuer 2008, in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 29. März 2011 und geändert durch Bescheide vom 11. September 2012, dahingehend zu ändern, dass bei der Ermittlung des Gewerbeertrags die erweiterte Gewerbesteuerkürzung gem. § 9 Nr. 1 Satz 2 ff. GewStG berücksichtigt wird.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Er ist der Auffassung, dass sich die Klägerin nicht auf einen Vertrauenstatbestand berufen könne. Der Beklagte habe schon mit Schreiben vom 24. November 2008 die Absicht geäußert, die erweiterte Gewerbesteuerkürzung nicht zu gewähren. Die entsprechenden Bescheide hätten unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gem. § 164 Abs. 1 AO gestanden. Der Beklagte habe damit wiederum deutlich gemacht, dass er sich noch keine endgültige Meinung gebildet habe. Zudem sei bereits 20 Tage nach Erlass der Bescheide für 2007 die Prüfungsanordnung ergangen. Die Ausführungen der Klägerin, wonach sie erst nach der Veranlagung ihre Bilanzen aufgestellt habe, seien irreführend. Denn tatsächlich habe die Klägerin den Jahresabschluss für 2008 schon vorher aufgestellt.

Auch materiell sei die Rechtsauffassung der Klägerin unzutreffend. Es komme entgegen ihrer Auffassung nicht nur auf die Absicht an, eigenes Grundvermögen zu nutzen und zu verwalten. Dies müsse auch tatsächlich so umgesetzt werden.

Die Beteiligten haben auf die Durchführung einer mündlichen Verhandlung verzichtet.

Die Klage hat keinen Erfolg. Sie ist teilweise schon unzulässig und im Übrigen unbegründet.

1. Die Klage ist unzulässig, soweit sie sich gegen folgende Bescheide richtet:

· Bescheid über den Gewerbesteuermessbetrag 2006,

· Bescheide über die Gewerbesteuer für 2006 bis 2008,

· Bescheid über die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den 31. Dezember 2006,

· Bescheide über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen und des verrechenbaren Verlustes nach § 15a Abs. 4 EStG für 2006 bis 2008 und

· Bescheid über Umsatzsteuer 2008.

Der Gewerbesteuermessbetrag für 2006 ist mit 0,- € festgesetzt worden. Es fehlt insoweit an einer möglichen Rechtsverletzung (§ 40 Abs. 2 FGO).

Die Gewerbesteuerbescheide sind Folgebescheide der Gewerbesteuermessbescheide und können gem. § 42 der Finanzgerichtsordnung -FGO- in Verbindung mit § 351 Abs. 2 AO nicht mit Einwendungen gegen die Grundlagenbescheide angegriffen werden.

Hinsichtlich der Bescheide über die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den 31. Dezember 2006 und Umsatzsteuer 2008 fehlt es der Klägerin ebenfalls am Rechtsschutzbedürfnis und an der Klagebefugnis gem. § 40 Abs. 2 FGO, weil die hier allein streitige Frage der erweiterten Gewerbesteuerkürzung auf diese Bescheide keine Auswirkungen hat. Gleiches gilt auch hinsichtlich der Bescheide über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen und des verrechenbaren Verlustes nach § 15a Abs. 4 EStG für 2006 bis 2008, wobei hier die Versagung der erweiterten Kürzung für die Klägerin sogar noch den Vorteil hat, dass der Beklagte eine gewinnmindernde Gewerbesteuerrückstellung berücksichtigt hat.

2. Die damit nur hinsichtlich der Gewerbesteuermessbescheide für 2007 und 2008 und der Bescheide über die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den 31. Dezember 2007 und 2008 zulässige Klage ist insoweit unbegründet. Die genannten Bescheide sind rechtmäßig und verletzen die Klägerin nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO). Der Beklagte hat zu Recht bei der Ermittlung des Gewerbeertrags die erweiterte Kürzung gem. § 9 Nr. 1 Satz 2 ff. GewStG nicht angewandt.

a) Es ist zwischen den Beteiligten zu Recht unstreitig, dass der Gewinn aus der Veräußerung des Grundstücks B.-straße den Gewerbeertrag erhöht hat.

Zwar gehört der Gewinn aus der Veräußerung oder Aufgabe des Gewerbebetriebs bei Personenunternehmen grundsätzlich nicht zum Gewerbeertrag, soweit er auf eine natürliche Person als unmittelbar beteiligter Mitunternehmer entfällt (§ 7 GewStG). Der Gewinn aus der Veräußerung des Grundstücks B.-straße stellte aber keine Betriebsveräußerung, sondern einen laufenden Gewinn dar.

Eine Betriebsveräußerung im Ganzen im Sinne des § 16 Abs. 1 Nr. 1 EStG liegt vor, wenn ein Betrieb mit seinen wesentlichen Grundlagen und unter Aufrechterhaltung des geschäftlichen Organismus auf einen Erwerber übergeht. Eine Betriebsveräußerung im Sinne des §§ 16, 34 EStG ist nur gegeben, wenn der Gewerbetreibende nicht nur Betriebsmittel überträgt, sondern auch seine mit den veräußerten Betriebsmitteln verbundene Tätigkeit beendet. Die Beendigung aller Tätigkeiten und Veräußerung der betrieblichen Grundlagen hat nicht in jedem Fall in einem Vorgang zu erfolgen; erforderlich ist allerdings ein enger (wirtschaftlicher) Zusammenhang (vgl. Roser in Lenski/Steinberg, GewStG, § 7 Rn. 305, mwN).

Daran fehlt es hier. Dies folgt insbesondere aus dem Schreiben der damaligen steuerlichen Beraterin der Klägerin vom 12. Januar 2009, in dem sie dem Beklagten mitgeteilt hat, dass die Klägerin beabsichtige, ihrem Gesellschaftsvertrag entsprechend tätig zu sein und Projekte nur aufgrund der globalen Weltwirtschaftskrise momentan nicht realisierbar seien. Auch der Umstand, dass die Gesellschafter erst am 12. November 2009 – und damit mehr als 2 ½ Jahre nach dem Verkauf des Grundstücks – die Auflösung der Klägerin beschlossen haben, belegt, dass es sich nicht um eine Betriebsveräußerung im Ganzen gehandelt hat.

b) Die Voraussetzungen der erweiterten Kürzung waren in den Streitjahren 2007 und 2008 nicht erfüllt.

Nach § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG können Unternehmen, die ausschließlich eigenen Grundbesitz oder neben eigenem Grundbesitz eigenes Kapitalvermögen verwalten und nutzen oder daneben Wohnungsbauten betreuen oder Einfamilienhäuser, Zweifamilienhäuser oder Eigentumswohnungen errichten und veräußern (sog. grundstücksverwaltende Unternehmen), auf Antrag den Gewerbeertrag statt um einen bestimmten Hundertsatz des Einheitswerts des Grundbesitzes um den Teil des Gewerbeertrags kürzen, der auf die Verwaltung und Nutzung des eigenen Grundbesitzes entfällt.

aa) Nach Auffassung des Senats hat es sich bei der Klägerin schon nicht um ein grundstücksverwaltendes Unternehmen gehandelt. Dies würde nämlich voraussetzen, dass die Klägerin den Bereich der privaten Vermögensverwaltung nicht verlassen und ausschließlich Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung erzielt hat. Hingegen ist die erweiterte Kürzung ausgeschlossen, wenn die Klägerin einen gewerblichen Grundstückshandel betrieben hat.

Keine Verwaltung und Nutzung von Grundbesitz, sondern eine gewerbliche Tätigkeit liegt vor, wenn die Grundstücke in der Absicht erworben und gegebenenfalls bebaut werden, sie später zu veräußern (Gosch in Blümich, EStG/KStG/GewStG, § 9 GewStG Rn. 60, mwN). Ein gewerblicher Grundstückshandel setzt nicht zwingend voraus, dass mehr als drei Grundstücke innerhalb eines engen zeitlichen Zusammenhanges veräußert werden. Gewerblichkeit kann auch bei Veräußerung nur eines Grundstücks vorliegen, wenn die Umstände des Einzelfalls zweifelsfrei auf eine von Anfang an bestehende Veräußerungsabsicht schließen lassen (Bundesfinanzhof -BFH-, Urteil vom 10. Dezember 2001 GrS 1/98, Bundessteuerblatt -BStBl- II 2002, 291). Nach Auffassung des Senats lässt der Umstand, dass die Klägerin das Grundstück bereits sieben Monate nach Ankauf und vor Übergang von Nutzen und Lasten weiterverkauft hat, darauf schließen, dass sie dies von vornherein beabsichtigt hat.

bb) Die erweiterte Kürzung scheitert außerdem daran, dass die Klägerin aufgrund des Verkaufs durch Kaufvertrag vom 23. Februar 2007 weder im Erhebungszeitraum 2007 noch im Erhebungszeitraum 2008 ausschließlich eigenen Grundbesitz verwaltet hat.

Der Anwendungsbereich der gesetzlichen Regelung ist insoweit eingeschränkt, als ein Steuerpflichtiger die begünstigte Tätigkeit der Verwaltung und Nutzung eigenen Grundbesitzes „ausschließlich“ ausüben muss bzw. daneben nur die Verwaltung eigenen Kapitalvermögens bzw. die Errichtung und Veräußerung bestimmter Wohngebäude (§ 9 Nr. 1 Sätze 2 und 3 GewStG) betreiben darf. Das Kriterium der Ausschließlichkeit gilt auch in zeitlicher Hinsicht. Der Steuerpflichtige muss während des gesamten Erhebungszeitraums i. S. des § 14 Satz 2 GewStG, also während des gesamten Kalenderjahrs, die Grundstücksverwaltung als Haupttätigkeit ausüben.

Zwar ist es nicht erforderlich, dass die Grundstücksverwaltung während des gesamten Erhebungszeitraums bestanden haben muss. Sie kann auch vorzeitig enden. Aber wenn – wie im Streitfall – das Unternehmen während des Erhebungszeitraums überhaupt tätig ist, muss seine Haupttätigkeit in der schlichten Verwaltung und Nutzung eigenen Grundbesitzes durchgängig bestehen, um begünstigt zu sein (BFH-Urteile vom 19. Oktober 2010 I R 1/10, Sammlung der amtlich nicht veröffentlichten Entscheidungen des BFH -BFH/NV- 2011, 841; vom 11. August 2004 I R 89/03, Sammlung der Entscheidungen des Bundesfinanzhofs -BFHE- 207, 40, BStBl II 2004, 1080; vom 20. Januar 1982 I R 201/78, BStBl II 1982, 477; Finanzgericht -FG- Berlin-Brandenburg, Urteil vom 12. Dezember 2012 12 K 12280/11, juris).

Dies ist nicht der Fall, wenn die grundstücksverwaltende Tätigkeit mit der Übergabe des einzigen Grundstücks endet und die Tätigkeit des Unternehmens sich danach nur noch auf die Verwaltung des eigenen Kapitalvermögens beschränkt. Denn dann wird nicht ausschließlich eigener Grundbesitz verwaltet oder neben eigenem Grundbesitz eigenes Kapitalvermögen verwaltet und genutzt, sondern die Verwaltung und Nutzung des Kapitalvermögens findet nicht neben derjenigen des Grundbesitzes, sondern zeitlich danach statt. Die vom Unternehmen während des Erhebungszeitraums entfaltete Haupttätigkeit besteht dann nicht durchgängig in der Verwaltung und Nutzung eigenen Grundbesitzes (BFH-Urteil vom 19. Oktober 2010 I R 1/10, BFH/NV 2011, 841; Gosch in Blümich, EStG/KStG/GewStG, § 9 GewStG Rn. 76; Roser in Lenski/Steinberg, GewStG, § 9 Rn. 132).

Nach der insofern eindeutigen Gesetzeslage kann die erweiterte Kürzung nicht schon deshalb gewährt werden, weil die Klägerin möglicherweise eine Grundstücksnutzung geplant hatte (so auch FG Berlin-Brandenburg, Urteil vom 12. Dezember 2012 12 K 12280/11, juris); denn der Gesetzgeber verlangt für die erweiterte Kürzung eine Grundstücksnutzung und nicht nur eine geplante Grundstücksnutzung, die im Übrigen im Streitfall auch nicht nachgewiesen worden ist.

Bei unterjähriger Veräußerung des (letzten oder einzigen) Grundstücks kann nach Auffassung des Senats die erweiterte Gewerbesteuerkürzung nur gewährt werden, wenn in direktem zeitlichen Zusammenhang mit der Veräußerung die Geschäftstätigkeit eingestellt und die Gesellschaft liquidiert wird.

§ 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG belässt hinsichtlich der Ausschließlichkeit der begünstigten sowie der im Einzelnen aufgeführten nicht begünstigten, aber erlaubten Tätigkeiten auch keine Auslegungsspielräume. Ausnahmen wegen Geringfügigkeit sind deshalb auch nicht auf Grund des verfassungsrechtlich gewährleisteten Verhältnismäßigkeitsgrundsatzes geboten. Der Gesetzgeber ist grundsätzlich darin frei, tatbestandliche Voraussetzungen und Erfordernisse zu normieren, die erfüllt sein müssen, um in den Genuss einer steuerlichen Vergünstigung, wie hier der erweiterten Kürzung des Gewerbeertrages, zu gelangen (BFH-Urteile vom 17. Mai 2006 VIII R 39/05, BStBl II 2006, 659; vom 19. Oktober 2010 I R 67/09, BStBl II 2011, 367; FG Berlin-Brandenburg, Urteile vom 13. Dezember 2011 6 K 6181/08, Entscheidungen der Finanzgerichte -EFG- 2012, 959; vom 12. Dezember 2012 12 K 12280/11, juris; Gosch in Blümich, EStG/KStG/GewStG, § 9 GewStG Rn. 69, 72).

c) Der Beklagte war weder aufgrund einer verbindlichen Zusage, einer verbindlichen Auskunft, einer tatsächlichen Verständigung oder sonst aufgrund seines vorherigen Verhaltens nach dem Grundsatz von Treu und Glauben daran gehindert, die unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gem. § 164 Abs. 1 AO stehenden Gewerbesteuermessbescheide für 2007 und 2008 dahingehend zu ändern, dass die erweiterte Kürzung versagt wird.

Es entspricht ständiger Rechtsprechung, dass unter dem Vorbehalt der Nachprüfung ergangene Festsetzungen und Feststellungen regelmäßig keinen Vertrauenstatbestand begründen (vgl. BFH-Urteil vom 5. Juni 2003 III R 26/00, BFH/NV 2003, 1529; BFH-Beschlüsse vom 26. November 2001 V B 88/00, BFH/NV 2002, 551; vom 14. Oktober 2004 III B 54/04, juris). Dies gilt auch im Streitfall; denn es war für die durch einen Angehörigen der steuerberatenden Berufe vertretene Klägerin bei Erlass der ursprünglichen Bescheide aufgrund des Vorbehalts der Nachprüfung eindeutig erkennbar, dass sich der Beklagte eine endgültige Entscheidung vorbehalten wollte. Der Beklagte hatte auch schon vor Erlass der Bescheide mit Schriftsatz vom 24. November 2008 mitgeteilt, dass er die Voraussetzungen der erweiterten Kürzung nicht für gegeben erachtet.

Im Übrigen fehlt es an einer Vermögensdisposition der Klägerin im Vertrauen auf den Fortbestand der ursprünglichen Bescheide. Denn der – hier relevante – Gewerbesteuermessbescheid für 2007 erging erst am 21. Oktober 2009. Zu diesem Zeitpunkt war der Jahresabschluss für 2008, der bereits am 19. Mai 2009 für die Klägerin unterschrieben wurde, aber schon aufgestellt. Es ist für den Senat auch nicht nachvollziehbar, warum es der Klägerin nicht möglich gewesen sein sollte, die zur Erfüllung ihrer steuerlichen Verpflichtungen erforderlichen Beträge von ihren Gesellschaftern zurückzufordern.

3. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. Die Revision war nicht zuzulassen, weil kein Revisionsgrund gem. § 115 Abs. 2 FGO vorliegt.