Vereidigter Buchprüfer; Widerruf der Bestellung; unvereinbare gewerbliche Tätigkeit; Vizepräsident eines Fußballvereins; Geschäftsführer der aus dem Verein ausgegliederten Lizenzspielerabteilung; ehrenamtliche und unentgeltliche Tätigkeit; Charakter des Unternehmens entscheidend; Berufsfreiheit

Die Berufung wird zurückgewiesen.

Der Kläger trägt die Kosten des Berufungsverfahrens.

Das Urteil ist hinsichtlich der Kosten vorläufig vollstreckbar. Der Kläger darf die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe des beizutreibenden Betrages abwenden, wenn nicht die Beklagte Sicherheit in gleicher Höhe leistet.

Die Revision wird nicht zugelassen.

Der 1942 geborene Kläger wendet sich gegen den Widerruf seiner Bestellung als vereidigter Buchprüfer durch die Beklagte. Er ist seit 1999 ehrenamtlich und unentgeltlich für den als gemeinnützig anerkannten Fußballverein B… als Vorstandsmitglied – derzeit als Vizepräsident - tätig und dort für den gewerblichen Geschäftsbetrieb des Profifußballs zuständig. Im Jahr 2003 wurde die Profi-Fußball-Abteilung aus dem Verein ausgegliedert und in die zu diesem Zweck gegründete Tochtergesellschaft B…GmbH überführt. Der Kläger wurde neben der Tätigkeit als Vorstandsmitglied des eingetragenen Vereins zum Geschäftsführer der GmbH bestellt und als solcher im Mai 2004 in das Handelsregister eingetragen.

Nach Anhörung des Klägers widerrief die Wirtschaftsprüferkammer mit Bescheid vom 11. April 2007 dessen Bestellung als vereidigter Buchprüfer gemäß §§ 130 Abs. 1, 20 Abs. 2 Nr. 1 der Wirtschaftsprüferordnung – WPO -. Seine Tätigkeit als Geschäftsführer der B… GmbH sei als gewerbliche Tätigkeit nicht mit dem Beruf des vereidigten Buchprüfers vereinbar, § 43 a Abs. 3 Nr. 1 WPO. Die Gewerblichkeit der Tätigkeit ergebe sich aus dem Charakter des vertretenen Unternehmens, das im Jahr 2004 mit über 100 Mitarbeitern eine Bilanzsumme von 109.971.948,75 Euro bei Umsatzerlösen von 46.712.992,80 Euro erwirtschaftet habe. Außerdem sei die B… GmbH an weiteren gewerblichen Kapitalgesellschaften beteiligt.

Mit der hiergegen erhobenen Klage hat der Kläger sein Vorbringen aus dem Verwaltungsverfahren wiederholt und vertieft. Er gehe seinem Beruf als vereidigter Buchprüfer seit vielen Jahren ohne Beanstandung und gewissenhaft nach. Hiermit sei die Tätigkeit als Geschäftsführer nicht unvereinbar, weil keine Interessenkollision bestehe. Er habe dieselbe Funktion, die er jetzt als Geschäftsführer innehabe, bereits von 1999 bis 2004 für den eingetragenen Verein vor dessen Umstrukturierung ausgeübt. Der Verein, dessen Zweck in der Förderung des Nachwuchs- und Breitensports bestehe, sei betriebswirtschaftlich in einen gemeinnützigen Teil und einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb aufgespalten gewesen. Die Wirtschaftprüferkammer habe die unentgeltliche und ehrenamtliche Tätigkeit des Klägers für den Wirtschaftsbetrieb von Beginn an gekannt und zu Recht nicht beanstandet. Da die Funktion als Geschäftsführer mit der früheren Tätigkeit identisch sei, genieße er Bestandsschutz. Das Recht der Beklagten zum Widerruf sei verwirkt. Der Kläger habe den Fußballverein B…zusammen mit seinen Vorstandskollegen saniert und in solide wirtschaftliche Bahnen zurückgeführt.

Es sei verfassungswidrig, dass die WPO keine dem § 57 Abs. 4 Nr. 1 des Steuerberatergesetzes vergleichbare Ausnahmeregelung kenne. Der Kläger erhalte als Geschäftsführer kein Gehalt und keine Bezüge, sondern nur Aufwandsentschädigungen. Er verfolge mit dieser ehrenamtlichen und gemeinnützigen Tätigkeit keine wirtschaftlichen Interessen.

Das Verwaltungsgericht hat die Klage mit Urteil vom 28. Mai 2009 abgewiesen. Die Voraussetzungen der §§ 20 Abs. 2 Nr. 1, 43 a Abs. 3 Nr. 1, 130 Abs. 1 WPO seien erfüllt, weil der Kläger eine gewerbliche Tätigkeit ausübe. Ausgehend vom Schutzzweck des § 43 a Abs. 3 Nr. 1 WPO - die Möglichkeit von Interessenkollisionen und die damit einhergehende Gefahr der Beeinträchtigung der Unabhängigkeit und Unparteilichkeit des vereidigten Buchprüfers zu vermeiden - sei eine Tätigkeit dann als gewerblich einzustufen, wenn sie selbstständig und dauerhaft ausgeübt werde und maßgeblich von erwerbswirtschaftlichem Streben nach Gewinn gekennzeichnet sei. Hierbei komme es nicht darauf an, ob der vereidigte Buchprüfer im eigenen oder im fremden wirtschaftlichen Interesse handle, denn es bestehe unabhängig davon die Möglichkeit, dass der vereidigte Buchprüfer Kenntnisse von internen Geschäftsvorgängen der Betriebe seiner Mandanten bei der von ihm ausgeübten gewerblichen Tätigkeit verwerte und sich oder dem Unternehmen, für das er tätig sei, auf diese Weise Wettbewerbsvorteile verschaffe. Das organschaftliche Handeln für eine gewerblich tätige Gesellschaft werde geprägt durch den Charakter der Unternehmenstätigkeit und sei daher selbst als gewerblich einzustufen.

Es müsse kein konkreter Verdacht einer Interessenkollision bestehen, sondern es reiche die abstrakte Gefährdung des Vertrauens der Öffentlichkeit in die Unabhängigkeit und Unparteilichkeit des vereidigten Buchprüfers durch die bloße Möglichkeit von Interessenkollisionen bei der Ausübung einer gewerblichen Tätigkeit aus. Der mit dem Verbot der gewerblichen Betätigung einhergehende Eingriff in die Berufsfreiheit im Sinne von Art. 12 Abs. 1 GG sei zum Schutz eines herausragenden Gemeinschaftsgutes gerechtfertigt. Die Tätigkeit des vereidigten Buchprüfers sei mit der des Steuerberaters nicht vergleichbar, weil dieser vorrangig im Interesse seiner Mandanten tätig werde, während die Tätigkeit des vereidigten Buchprüfers vorrangig im öffentlichen Interesse liege. Unabhängig davon sei die angeblich fehlende Interessenkollision nur behauptet und durch nichts belegt. Eine Verwirkung komme schon deshalb nicht in Betracht, weil die Beklagte keine positive Kenntnis von der gewerblichen Tätigkeit des Klägers gehabt habe.

Mit der von dem Senat gemäß § 124 Abs. 2 Nr. 2 VwGO zugelassenen Berufung wiederholt und vertieft der Kläger sein Vorbringen aus dem erstinstanzlichen Verfahren sowie aus dem Berufungszulassungsverfahren. Er betont erneut, dass sich an seiner früheren ehrenamtlichen und unentgeltlichen Tätigkeit durch die Ausgliederung der Profi-Fußball-Abteilung nichts geändert habe. Schon innerhalb des eingetragenen Vereins sei er für den Lizenzspielerbereich verantwortlich gewesen. Die Aufgabe des Klägers bestehe darin, durch den Betrieb der Lizenzspielermannschaft Geldbeträge zu erwirtschaften, die es dem eingetragenen Verein möglich machten, die gemeinnützigen satzungsmäßigen Ziele zu erreichen und umzusetzen. Die allein aus steuerlichen Gründen gebildete GmbH sei zwar formal selbstständig, werde jedoch unter dem Dach des eingetragenen und gemeinnützigen Vereins als alleinigem Gesellschafter betrieben. Vor diesem Hintergrund stelle sich die Tätigkeit des Klägers nicht als gewerblich im Sinne von § 43 a Abs. 3 Nr. 1 WPO dar. Er übe diese Tätigkeit weder selbstständig aus noch orientiere sich sein Handeln an erwerbswirtschaftlichem Streben nach Gewinn, sondern vielmehr an den gemeinnützigen Zielen und Zwecken des eingetragenen Vereins. Überschüsse der Tochtergesellschaft flössen ausschließlich dem Mutterverein zu und dürften nur für gemeinnützige Zwecke verwendet werden. Es bestehe weder ein Geschäftsführervertrag noch eine Dienstleistungsvereinbarung. Die übernommene Tätigkeit als Geschäftsführer sei Teil der schon zuvor wahrgenommenen Aufgabe als Präsidiumsmitglied und präge daher nicht die ehrenamtliche Tätigkeit im Vorstand des eingetragenen Vereins.

Das angegriffene Urteil verstoße gegen Art. 12 Abs. 1 GG, weil es aus der Organstellung ungeachtet ihrer konkreten Ausgestaltung eine gewerbliche Tätigkeit im Sinne von § 43 a Abs. 3 Nr. 1 WPO ableite. Der Widerruf lasse sich auch nicht mit dem Schutzzweck der Norm begründen. Von dem Kläger gehe keine Gefährdung aus und eine Interessenkollision sei nicht ersichtlich. Das Fehlen einer Ausnahmeregelung gebiete eine verfassungskonforme restriktive Auslegung des § 43 a Abs. 3 Nr. 1 WPO. Insoweit sei es nicht gerechtfertigt, vereidigte Buchprüfer anders zu behandeln als beispielsweise Notare.

Der Kläger beantragt,

das Urteil des Verwaltungsgerichts Berlin vom 28. Mai 2009 zu ändern und den Bescheid der Wirtschaftsprüferkammer vom 11. April 2007 aufzuheben.

Die Beklagte beantragt,

die Berufung zurückzuweisen.

Sie verteidigt das angegriffene Urteil.

Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die Gerichtsakte und den von der Beklagten eingereichten Verwaltungsvorgang Bezug genommen, die vorgelegen haben und Gegenstand der mündlichen Verhandlung und Entscheidung gewesen sind.

Die Berufung des Klägers hat keinen Erfolg. Das Verwaltungsgericht hat die Klage zu Recht abgewiesen, denn der Bescheid der Beklagten vom 11. April 2007 ist rechtmäßig und verletzt den Kläger daher nicht in seinen Rechten, § 113 Abs. 1 Satz 1 VwGO.

Nach § 130 Abs. 1 WPO in Verbindung mit § 20 Abs. 2 Nr. 1 WPO ist die Bestellung zu widerrufen, wenn der vereidigte Buchprüfer eine Tätigkeit ausübt, die mit dem Beruf nach § 43 Abs. 2 Satz 1 oder § 43 a Abs. 3 unvereinbar ist. Diese Voraussetzungen liegen hier vor, denn der Kläger übt entgegen dem in § 43 a Abs. 3 Nr. 1 WPO normierten Verbot als Geschäftsführer der B… GmbH eine gewerbliche Tätigkeit aus.

Das Verwaltungsgericht ist – unter Berücksichtigung des Schutzzweckes der Regelung und des in anderen Rechtsgebieten entwickelten Begriffs der gewerblichen Tätigkeit - zutreffend davon ausgegangen, dass einer Tätigkeit gewerblicher Charakter im Sinne von § 43 a Abs. 3 Nr. 1 WPO zukommt, wenn sie selbständig und dauerhaft ausgeübt wird und maßgeblich von erwerbswirtschaftlichem Streben nach Gewinn gekennzeichnet ist (vgl. z.B. BFH; Urteil vom 3. Juni 1954, BFHE 59, 75; BVerwG, Beschluss vom 16. Februar 1995, NVwZ 1995, 473).

Die rechtlich eigenständige und von dem eingetragenen Verein zu unterscheidende GmbH, deren Geschäftsführer der Kläger ist, ist – wie auch der in dem angegriffenen Bescheid angeführte Umsatz belegt - als in erheblichem Ausmaß am Wirtschaftsleben beteiligtes Unternehmen gewerblich tätig. Diese gewerbliche Betätigung war im Übrigen u.a. Ursache der Ausgliederung, die dem eingetragenen Verein grundsätzlich Finanzierungsmöglichkeiten am Kapitalmarkt eröffnen soll (vgl. dazu Kußmaul/Zabel, StuB 2003, 687 und 688) bzw. hier dem Vorbringen des Klägers zufolge aus steuerrechtlichen Gründen vorgenommen wurde.

Der gewerbliche Charakter der GmbH entfällt nicht dadurch, dass ihr alleiniger Gesellschafter ein eingetragener und gemeinnütziger Verein ist. Insoweit kommt es allein auf die Tätigkeit der Kapitalgesellschaft an. Aus demselben Grund steht es der Annahme einer gewerblichen Tätigkeit nicht entgegen, dass die GmbH ihren Gewinn letztlich dem eingetragenen Verein zuführt, der gemeinnützige Zwecke verfolgt. Es handelt sich um zwei verschiedene juristische Personen, die unterschiedlichen steuerlichen und gesellschaftsrechtlichen Regelungen unterworfen sind. Ein gewerbliches Unternehmen wird nicht dadurch gemeinnützig und verliert nicht dadurch den gewerblichen Charakter, dass es seinen Gewinn für gemeinnützige Zwecke zur Verfügung stellt.

Nichts anderes folgt daraus, dass der Kläger seinen Angaben zufolge als Geschäftsführer ehrenamtlich und unentgeltlich tätig ist und lediglich eine Aufwandsentschädigung erhält. Auf sein eigenes wirtschaftliches Interesse kommt es ebenfalls nicht an. Zwar ist es gesellschaftsrechtlich ohne weiteres möglich, dass die GmbH ihren (nach § 6 Abs. 1 GmbHG obligatorischen) Geschäftsführer lediglich bestellt, ohne mit ihm einen Anstellungsvertrag zu schließen und ihm eine Vergütung zu zahlen, denn insoweit muss zwischen der Bestellung und der Anstellung unterschieden werden (vgl. Schneider/Sethe, in: Scholz, GmbHG, 10. Aufl., § 35 Rn. 150 ff.; Baumbach/Hueck, GmbHG, 19. Aufl., § 35 Rn. 65 und 163).

Entscheidend ist hier jedoch, dass durch die Bestellung des Klägers zum Geschäftsführer dessen organschaftliche Stellung begründet worden ist, durch die die GmbH Handlungsfähigkeit erlangt. Dies bedeutet vor allem, dass der Geschäftsführer die Gesellschaft im Rechtsverkehr nach außen uneingeschränkt vertritt (§ 35 Abs. 1 Satz 1 GmbHG) und deren Geschäfte führt. Durch seine Bestellung, die ihn neben den Gesellschaftern (und ggf. weiteren Geschäftsführern) zum Organ der Gesellschaft macht, werden ihm die entsprechenden gesetzlichen Rechte zuerkannt und Pflichten auferlegt, zu denen z.B. die Pflicht zur ordnungsgemäßen Buchführung nach § 41 GmbHG zählt. Der Geschäftsführer muss die Unternehmensrisiken beherrschen und hat das Vermögen der GmbH zu sichern.

Aus der Stellung des Geschäftsführers als Organ der Gesellschaft und seinem organschaftlichen Handeln für eine gewerblich tätige Gesellschaft hat die Rechtsprechung zutreffend abgeleitet, dass es für die Frage nach der gewerblichen Tätigkeit des Organs nicht auf dessen Gewinnerzielungsabsicht, sondern auf die der Gesellschaft ankommt. Der gewerbliche Charakter der Unternehmenstätigkeit prägt das Handeln des Geschäftsführers als Organ, weil er den Unternehmenszweck fördern und die kaufmännisch-erwerbswirtschaftlichen Interessen der Gesellschaft wahren muss (vgl. BGH, Urteil vom 4. März 1996, JZ 1996, 1183, 1184; FG Köln, Urteil vom 26. Februar 2009, 2 K 1863/08 -, juris, Rn. 29; s. auch VG Düsseldorf, Urteil vom 4. August 2010 – 20 K 5091/09 -, juris, Rn. 16 ff.). Hierbei spielt es keine Rolle, ob es sich bei der Kapitalgesellschaft um eine Aktiengesellschaft oder um eine GmbH handelt. Entscheidend sind die organschaftliche Stellung und die daraus resultierenden Befugnisse. Da das Verhalten des Klägers als Geschäftsführer aufgrund seiner Vertretungsmacht der GmbH zugerechnet wird und er die Geschäfte führt, muss er sich als Organ der Gesellschaft den Charakter der Unternehmenstätigkeit zurechnen lassen. Seine Stellung wird durch diesen Charakter und diese Tätigkeit geprägt und kann nicht hiervon losgelöst betrachtet werden. Das Fehlen oder die konkrete Ausgestaltung eines Anstellungsvertrages beeinflussen grundsätzlich nicht die Befugnisse, die der Geschäftsführer nach außen hat. Gleiches gilt hinsichtlich der Frage nach dem Entgelt. Im Übrigen hat der Kläger auf seine kaufmännischen und wirtschaftlichen Erfolge für den Verein und für die GmbH und damit auf deren erhebliche gewerbliche Tätigkeit selbst mehrfach hingewiesen.

Diese Auslegung ist mit Art. 12 Abs. 1 GG vereinbar, sodass hier für die von dem Kläger geforderte verfassungskonforme Auslegung des § 43 a Abs. 3 Nr. 1 WPO kein Raum ist. Ebenso wenig bedarf es einer gesetzlichen Ausnahmeregelung, wie sie etwa § 57 Abs. 4 Nr. 1 des Steuerberatergesetzes vorsieht und auf die der Gesetzgeber für den Anwendungsbereich der WPO in diesem Umfang bewusst verzichtet hat. Das in § 43 a Abs. 3 Nr. 1 WPO geregelte Verbot einer gewerblichen Tätigkeit verfolgt den Zweck, Interessenkollisionen und eine damit einhergehende Gefährdung der Unabhängigkeit der Wirtschaftsprüfer bzw. vereidigten Buchprüfer zu vermeiden. Außerdem ist eine gewerbliche Tätigkeit nicht mit der Unparteilichkeit (Objektivität) des Wirtschaftsprüfers als Abschlussprüfer zu vereinbaren (vgl. BT-Drs. 12/5685, S. 27). Dies gilt auch für den vereidigten Buchprüfer. Seine Tätigkeit ist insoweit mit der des Wirtschaftsprüfers vergleichbar, als er u.a. Prüfungen auf dem Gebiet des betrieblichen Rechnungswesens durchführt und über das Prüfungsergebnis Prüfungsvermerke erteilt (vgl. § 129 Abs. 1 WPO). Dies rechtfertigt es, die in § 130 WPO genannten Vorschriften auch auf vereidigte Buchprüfer anzuwenden.

Eine Interessenkollision ist im vorliegenden Verfahren nicht von vornherein auszuschließen, auch wenn beispielsweise die Tätigkeit des Klägers als Buchprüfer für die ausgegliederte Kapitalgesellschaft eines anderen Fußballvereins nicht sehr wahrscheinlich ist. Es reicht jedoch aus, dass der Gesetzgeber schon die abstrakte Gefahr einer Interessenkollision vermeiden und das Vertrauen der Öffentlichkeit in die Unabhängigkeit und Verlässlichkeit der Buch- und Wirtschaftsprüfung schützen wollte (vgl. auch Henssler, JZ 1996, 1187). Der Schutz dieses wichtigen und übergeordneten Gemeinwohlbelangs rechtfertigt den Eingriff in die durch Art. 12 Abs. 1 GG geschützte Freiheit des Klägers, neben seiner Tätigkeit als vereidigter Buchprüfer einen weiteren Beruf mit gewerblichem Charakter zu wählen. Angesichts dessen kommt es nicht darauf an, ob es hier lediglich – wie die Beklagte meint – um eine Regelung der Berufsausübung geht.

Dass der Kläger vor der Ausgliederung der Profi-Fußball-Abteilung seinen Angaben zufolge dieselbe Tätigkeit für den Verein ausgeübt hat, verhilft der Berufung ebenfalls nicht zum Erfolg. Hierbei kann offen bleiben, ob diese Tätigkeit mit der Tätigkeit als vereidigter Buchprüfer unvereinbar war. Jedenfalls haben sich die Verhältnisse in rechtlicher Hinsicht durch die Gründung der GmbH und die Bestellung des Klägers zu deren Geschäftsführer – auch nach außen hin – dergestalt geändert, dass eine unvereinbare gewerbliche Tätigkeit im Sinne von § 43 a Abs. 3 Nr. 1 WPO jedenfalls jetzt nicht mehr verneint werden kann. Auf Bestandsschutz kann sich der Kläger schon deshalb nicht berufen, weil der Geschäftsführer einer GmbH nicht mit dem Vorstand eines eingetragenen gemeinnützigen Vereins vergleichbar ist. Ebenso wenig ist eine Vergleichbarkeit mit anderen Berufen wie dem des Rechtsanwaltes, des Notars oder des Steuerberaters gegeben, sodass auch kein Verstoß gegen Art. 3 Abs. 1 GG ersichtlich ist (vgl. dazu im Einzelnen BVerwG, Urteil vom 26. August 1997 – 1 C 3/96 -, juris Rn. 38 ff.).

Die Kostenentscheidung folgt aus § 154 Abs. 2 VwGO. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit beruht auf § 167 Satz 1 VwGO in Verbindung mit § 708 Nr. 10, § 711 ZPO.

Die Revision ist nicht zuzulassen, weil keiner der in § 132 Abs. 2 VwGO genannten Gründe vorliegt.