Kraftfahrzeugsteuer für die Fahrzeuge ...

Die Bescheide über Kraftfahrzeugsteuer vom 12.03.2019 für die Kraftfahrzeuge mit den amtlichen Kennzeichen …, … sowie …, hinsichtlich des Kfz … zuletzt geändert durch Bescheid vom 26.04.2019 und sämtliche in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 23.10.2019 werden aufgehoben.

Die Revision wird zugelassen.

Der Beklagte trägt die Kosten des Verfahrens.

Der Kläger ist Insolvenzverwalter über das Vermögen der B… GmbH. Diese wurde als C… GmbH im Jahr 2008 gegründet. Seit dem 28. Dezember 2011 firmierte die Gesellschaft als B… und erhielt einen neuen Unternehmensgegenstand. Neben dem Groß- und Einzelhandel …… sowie Dienstleistungen aller Art im …..bereich verfolgte sie nun auch u.a. den Vertrieb von Waren, die zur Herstellung von Getränken erforderlich sind sowie den Aufbau eines Franchise Systems. Eingetragene Geschäftsführer waren seit dem 14. Februar 2012 Herr D… sowie Herr E… unter der Anschrift F…-straße in G…. Die Geschäftsführerstellung des Herrn E… wurde am 20. Oktober 2016 gelöscht. Die des Herrn D… am 16. Januar 2017. Zugleich wurde Herr H… eingetragener Geschäftsführer. Dieser wurde sodann am 20. März 2018 gelöscht. Ihm folgte zugleich Herr I….

Das für die allgemeine Besteuerung der B… GmbH zuständige Finanzamt J… beantragte die Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen der B… GmbH.

Am 17. September 2018 erstattete der Kläger als Insolvenzgutachter dem Insolvenzgericht Bericht, in dem er u.a. ausführte, dass er die Anschriften K…-straße und F…-straße aufgesucht, dort aber niemanden angetroffen habe. Der ehemalige Geschäftsführer D… habe ihm erläutert, dass die überhöhten Steuerforderungen des Finanzamts – die zur Insolvenzantragstellung geführt hätten – nunmehr auf ca. 6.000 € reduziert seien (geänderte Umsatzsteuervoranmeldungen). Die B… GmbH sei entgegen des angemeldeten Geschäftszwecks als Dienstleisterin und Generalübernehmerin am Bau tätig. Sie beschäftige neben dem Geschäftsführer einen Arbeitnehmer und erlöse Jahresumsätze von
ca. 500 T€. Das Geschäft solle auskömmlich sein, die Schuldnerin führe es nachhaltig fort. Sie arbeite nahezu ausschließlich mit Subunternehmen. Nennenswertes Vermögen sei deshalb auch nicht vorhanden. Allerdings würden sich Anfechtungsansprüche aus früheren Erledigungen ergeben. Eine kostendeckende Masse könne vorhanden sein. Über das Vermögen der B… GmbH wurde durch Beschluss des Amtsgerichts G… am 27. Dezember 2018 (36c IN 3421/18) das Insolvenzverfahren eröffnet. Der Kläger wurde zum Insolvenzverwalter bestellt.

Der Beklagte erließ am 12. März 2019 Bescheide über Kraftfahrzeugsteuer für drei Kraftfahrzeuge -Kfz- ab dem 27. Dezember 2018 für das Kfz … in Höhe von 74 € jährlich; für das Kfz … in Höhe von 44 € jährlich und für das Kfz … in Höhe von 59 € jährlich. Nach den Erläuterungen zu den Bescheiden betraf die Festsetzung die Masse.

Der Kläger legte hiergegen fristgerechte Einsprüche ein. Zur Begründung trug er vor, dass die Eigentumsverhältnisse der Kfz unklar seien und es sich bei den Kfz nicht um Massegegenstände handele.

Am 26. April 2019 änderte der Beklagte die Festsetzung für das Kfz … auf 18 € für den Zeitraum 27. Dezember 2018 bis 16. April 2019 und am 30. Mai 2019 die Festsetzung für das Kfz … auf 18 € für den Zeitraum 27. Dezember 2018 bis 22. Mai 2019. Dem lag hinsichtlich des Kfz … eine Ummeldung auf einen neuen Halter zu Grunde. Für das Kfz … lag dem Beklagten eine Meldung über eine Kennzeichenentstempelung vor.

Am 09. September 2019 führte der Kläger gegenüber dem Beklagten aus, dass er weiterhin die Verhältnisse der Kfz ermittle. Die bisher erteilten Angaben würden dahingehend lauten, dass jedenfalls kein Vermögen i.S. von § 35 Insolvenzordnung -InsO- vorhanden sei. Es bestehe aber seither kein brauchbarer Kontakt zum Geschäftsführer.

Mit Einspruchsentscheidungen vom 23. Oktober 2019 wies der Beklagte die Einsprüche als unbegründet zurück. Beim Kfz … handele es sich um einen Zentralachsanhänger, der seit dem 10. Juni 2011 auf die B… GmbH zugelassen sei. Der Wohnwagenanhänger … sei vom 11. Januar 2018 bis zum 23. Mai 2019 auf die B… GmbH zugelassen gewesen. Ebenfalls sei der Wohnwagenanhänger … vom 11. Januar 2018 bis zum 17. April 2019 auf die B… GmbH zugelassen gewesen.

Die Kraftfahrzeugsteuerpflicht für ein Kfz dauere nach § 5 Abs. 1 Nr. 1 Kraftfahrzeugsteuergesetz -KraftStG- auch ab Eröffnung des Insolvenzverfahrens solange an, wie es zum Verkehr auf öffentlichen Straßen zugelassen sei. In Fällen, in denen das Kfz zur Insolvenzmasse gehöre, sei es Sache des Insolvenzverwalters, der die Rolle des Halters nach § 14 Fahrzeugzulassungsverordnung -FZV- wahrnehme, das Ende der Steuerpflicht durch Abmeldung herbeizuführen. In Fällen der Insolvenz einer juristischen Person sei die Kraftfahrzeugsteuer stets als Masseverbindlichkeit zu entrichten. Maßgebend dafür, ob eine Masseverbindlichkeit vorliege, sei, ob das Kfz Teil der Insolvenzmasse sei. Die Tatsache, dass bei Insolvenzeröffnung die Kfz auf die B… GmbH zugelassen gewesen seien, sei ein starkes Indiz dafür, dass ihr das Kfz gehört habe oder ihr zumindest ein Nutzungsrecht zugestanden habe. Es sei Aufgabe des Insolvenzverwalters, hierbei die Massezugehörigkeit und deren Verwertbarkeit zu klären und zu prüfen. Bei der Abwicklung unterscheide man deshalb zwischen Soll- und Istmasse. Dies mache deutlich, dass die tatsächlichen Verhältnisse, die der Insolvenzverwalter vorfinde, mit der lnsolvenzmasse ggf. nicht übereinstimmten. Insofern beschreibe die Istmasse zunächst diejenige Vermögensmasse, die der Verwalter beim Schuldner tatsächlich vorfinde und in Besitz nimmt. Es sei einhellige Meinung, dass der Insolvenzverwalter berechtigt und verpflichtet sei, auch solche Gegenstände in Besitz zu nehmen, deren Massezugehörigkeit zweifelhaft sei. Der Insolvenzverwalter habe nach Verfahrenseröffnung die Aufgabe, die Istmasse zur Sollmasse zu bereinigen, indem er diejenigen Gegenstände an Gläubiger herausgebe, an denen diese Aussonderungsrechte hätten sowie diejenigen Gegenstände an den Schuldner auszukehren, die wegen ihrer Pfändungsfreiheit dem Insolvenzbeschlag nicht unterliegen würden. Dabei liege die Darlegungs- und Feststellungslast, dass ein auf den Insolvenzschuldner zugelassenes Kfz zum insolvenzfreien Vermögen des Schuldners und nicht zur Insolvenzmasse gehöre, beim Insolvenzverwalter.

Der Kläger hat hiergegen fristgerecht Klage erhoben. Die festgesetzte Steuer betreffe nicht die Insolvenzmasse, denn es sei im Zeitpunkt der Festsetzungen und der Entscheidung über die Einsprüche unklar gewesen, ob die Kfz dem Insolvenzbeschlag unterfielen. Der Verbleib der Kfz sei dem Kläger nicht bekannt. Aufgrund dessen, dass der Verbleib der Kfz nicht bekannt sei, könne auch nicht ausgeschlossen werden, dass diese im Zeitpunkt der Eröffnung des Insolvenzverfahrens am 27. Dezember 2018 nicht bereits zurückgegeben, veräußert oder zerstört gewesen seien. Die dem Kläger von den Organen der Schuldnerin bisher erteilten Angaben hätten dahingehend gelautet, dass jedenfalls Vermögen der Schuldnerin i.S. § 35 InsO nicht vorhanden sei. Unter Berücksichtigung der vom Bundesfinanzhof aufgestellten Grundsätze hätte eine Festsetzung nicht erfolgen dürfen, da bis dato nicht geklärt habe werden können, dass Masseverbindlichkeiten gemäß § 55 Abs. 1 Nr. 1 InsO gegeben seien.

Zu weiteren Ermittlungsansätzen hat der Kläger ausgeführt, dass das Insolvenzverfahren durch das Fehlen jedweder Geschäftsunterlagen sowie durch komplett fehlende Mitwirkung der Vertreter geprägt gewesen sei. Trotz etlicher Anschreiben und trotz mehrfachen Nachgangs sowohl an der Geschäftsadresse der Schuldnerin als auch der Privatanschrift des Geschäftsführers, einschließlich der jeweiligen Ansprache von Nachbarn, sei keine Mitwirkung erfolgt. Der Kläger habe – noch in seiner Funktion als gerichtlicher Gutachter – einen einzigen telefonischen Kontakt zum Geschäftsführer gehabt. Dieser habe ihn mit unterdrückter Telefonnummer angerufen, seinerzeit mit dem Ziel einer Erledigung des Verfahrens. Dabei habe er angegeben, dass die Schuldnerin keinerlei nennenswertes Vermögen hätte, da sie ausschließlich mit Subunternehmern arbeite. Aufgrund dieser Umstände seien auch keine möglichen Leasinggeber bekannt. Gleiches gelte für mögliche Versicherungen, die allerdings ohnehin keine Auskünfte zu den Eigentumsverhältnissen an den Kfz geben könnten. Auch wenn für die Voraussetzungen eines angeblichen Bestehens von Masseverbindlichkeiten der Gläubiger die Darlegungs- und Beweislast trage, biete der Kläger für das fehlende (wirtschaftliche) Eigentum der Schuldnerin an, den Geschäftsführer Rajkovic zu vernehmen. Er könne zudem nicht nachvollziehen, warum er sich nicht auf die Angaben des Geschäftsführers stützen könne. Dies widerspreche allgemeiner Praxis und habe keine Rechtsgrundlage. Nach der Lebenserfahrung liege Fremdeigentum vor.

In der mündlichen Verhandlung hat der Kläger ergänzend dargelegt, dass selbst das Finanzamt als Antragsteller zur Eröffnung des Insolvenzverfahrens keine Masse habe ermitteln können. Eine Anlagenbuchhaltung sei ihm nicht vorgelegt worden. Leasinggeber seien ihm nicht bekannt. Er sei nach dem glaubhaften Vortrag des ehemaligen Geschäftsführers davon ausgegangen, dass Vermögen nicht vorhanden gewesen sei. Nach seiner beruflichen Erfahrung würde das Eigentum an wesentlichen Vermögenswerten im Regelfall nicht einer GmbH als Insolvenzschuldnerin zustehen, sondern die Gesellschafter oder Fremde würden Vermögenswerte nur mietweise überlassen. Für ihn stelle sich die Frage, was er noch hätte ermitteln können, insbesondere weil er hinsichtlich der Massesicherung auch nutzlose Ermittlungsaufwendungen vermeiden müsse.

Der Kläger beantragt,

1. den Kraftfahrzeugsteuerbescheid des Hauptzollamtes L… vom 12.03.2019 für das Kraftfahrzeug mit dem amtlichen Kennzeichen …, in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 23.10.2019 aufzuheben,

2. den Kraftfahrzeugsteuerbescheid des Hauptzollamtes L… vom 12.03.2019 für das Kraftfahrzeug mit dem amtlichen Kennzeichen … in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 23.10.2019 aufzuheben,

3. den Kraftfahrzeugsteuerbescheid des Hauptzollamtes L… vom 12.03.2019, geändert durch Bescheid vom 26.04.2019, für das Kraftfahrzeug mit dem amtlichen Kennzeichen … in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 23.10.2019 aufzuheben.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Der Kläger habe nicht dargelegt, dass die streitgegenständlichen Kfz nicht zur Insolvenzmasse gehören würden. Die Angabe, dass die Eigentumsverhältnisse unklar seien und die Kfz deshalb nicht massezugehörig seien, erfülle nicht die Anforderungen an eine substantiierte Darstellung. Den durch die Haltereigenschaft gesetzten Anschein, dass die Kfz Teil der Insolvenzmasse seien, habe der Insolvenzverwalter nicht widerlegen können. Das vom Kläger beschriebene Verhalten entspreche nicht den Anforderungen, die an eine ordnungsgemäße Mitwirkung der Insolvenzschuldnerin bei der Durchführung des Insolvenzverfahrens gestellt werden dürfen. Die daraus resultierenden Schwierigkeiten für den Kläger würden von dem Beklagten sehr wohl wahrgenommen. Die Schwierigkeiten könnten jedoch nicht als Entscheidungsgrundlage einer Finanzbehörde dienen, ob eine Steuer festzusetzen sei oder nicht. Allein Wahrscheinlichkeitserwägungen und Vermutungen würden nicht genügen. Zu berücksichtigen sei, dass die Nutzung von Bauwagen und Anhängern im Baubetrieb üblich sei.

Mit Gerichtsbescheid vom 23. Februar 2021 (dem Kläger am 26. Februar 2021 zugestellt) hat das Gericht die Klage zunächst abgewiesen. Der Kläger hat fristgerecht (am 24. März 2021) den Antrag auf mündliche Verhandlung gestellt.

Die zulässige Klage ist begründet.

I. Der Gerichtsbescheid vom 23. Februar 2021 gilt gemäß § 90a Abs. 3, 2. Teilsatz Finanzgerichtsordnung -FGO- als nicht ergangen.

II. Nachdem der Beklagte mit Bescheid vom 26. April 2019 die Festsetzung für das Kfz … auf 18 € für den Zeitraum 27. Dezember 2018 bis 16. April 2019 und mit Bescheid vom 30. Mai 2019 die Festsetzung für das Kfz … auf 18 € für den Zeitraum 27. Dezember 2018 bis 22. Mai 2019 beschränkt hat, ist die Steuerfestsetzung für diese Kfz in Höhe von insgesamt 36 € sowie die Steuerfestsetzung seit dem 27. Dezember 2018 für das Kfz … über jährlich 74 € strittig. Der Kläger ist durch die streitgegenständlichen Steuerfestsetzungen zu Lasten der Masse in seinen Rechten verletzt (§ 100 Abs. 1 FGO), da der Beklagte nicht nachweisen konnte, dass die Kfz zur Masse gehörten. Der Kläger muss als Insolvenzverwalter nach § 34 Abs. 3 i.V.m. Abs. 1 Abgabenordnung -AO- die Steuer nicht aus der Insolvenzmasse bezahlen.

1. Masseverbindlichkeiten sind gemäß § 55 Abs. 1 Nr. 1 InsO die Verbindlichkeiten, die durch Handlungen des Insolvenzverwalters oder in anderer Weise durch die Verwaltung, Verwertung und Verteilung der Insolvenzmasse begründet werden, ohne zu den Kosten des Insolvenzverfahrens zu gehören. Nach der ständigen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs -BFH- (zuletzt BFH, Urteil vom 21. März 2019, III R 30/18, Sammlung der amtlich nicht veröffentlichten Entscheidungen des BFH -BFH/NV- 2019, 1033) – der sich der Senat anschließt – gilt für die Kraftfahrzeugsteuer als Masseverbindlichkeit das Folgende: Die nach der Insolvenzeröffnung entstandene Kraftfahrzeugsteuer ist als Abgabenforderung i.S. des § 55 Abs. 1 Nr. 1 InsO den „in anderer Weise“ durch die Verwaltung, Verwertung und Verteilung der Masse begründeten Verbindlichkeiten zuzuordnen, soweit sie die Insolvenzmasse betrifft. Dies ist der Fall, wenn die Abgabenforderung selbst einen Bezug zur Insolvenzmasse aufweist und erst nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens begründet wurde (BFH, Urteil vom 21. März 2019, III R 30/18, BFH/NV 2019, 1033). Für die Beurteilung der Kraftfahrzeugsteuer als Masseverbindlichkeit kommt es nicht auf eine tatsächliche Verwendungsmöglichkeit der Kfz und damit auf deren Nutzung für die Insolvenzmasse an. Maßgebend ist vielmehr, ob die Kfz Teil der Insolvenzmasse sind. Unerheblich ist auch allein die Haltereigenschaft, da die Rechtsposition des Halters eines Kfz kein Vermögen i.S. des § 35 InsO ist (BFH, Urteil vom 13. April 2011, II R 49/09, BStBl. II 2011, 944).

Gemäß § 35 Abs. 1 InsO wird das gesamte Vermögen, das dem Schuldner zur Zeit der Eröffnung des Verfahrens gehört und das er während des Verfahrens erlangt, als Insolvenzmasse definiert. Die Insolvenzmasse umfasst die Soll- und die Istmasse. Die Sollmasse stellt die Summe einzelner geldwerter (körperlicher und unkörperlicher) Rechtsgegenstände dar, die von Rechts wegen vom Insolvenzbeschlag erfasst und den Gläubigern haftungsrechtlich zugewiesen sind. Die Istmasse umfasst alle Gegenstände, die der Insolvenzverwalter tatsächlich in Besitz nimmt. Beiden gemeinsam ist das Vermögenswert-Erfordernis. Denn nach dem Sinn und Zweck des § 35 InsO wird den Insolvenzgläubigern nur der Teil des Vermögens des Schuldners zugewiesen, der für dessen Schulden haftet, also Zugriffsobjekt in der Zwangsvollstreckung ist. Zwar spielt die Verwertbarkeit des Gegenstands für die Feststellung der Massezugehörigkeit keine Rolle. Dementsprechend können auch wertlose Gegenstände als Vermögensgegenstände zur Insolvenzmasse gehören. Ist der Gegenstand hingegen verbraucht oder veräußert, so ist er dem Gläubigerzugriff entzogen. Dasselbe gilt, wenn die Sache vollständig zerstört und nicht mehr existent ist, da sie dann keine Haftungsfunktion mehr erfüllen kann (BFH, Urteil vom 21. März 2019, III R 30/18, BFH/NV 2019, 1033, m.w.N.).

2. Nach diesen Grundsätzen stellt die streitgegenständliche Kraftfahrzeugsteuer keine Masseverbindlichkeit (§ 55 Abs. 1 Nr. 1 InsO) dar. Die von der B… GmbH gehaltenen Kfz gehörten nicht zur Masse. Es bleibt zwar bei der Steuerschuldnerschaft des Halters (die Person, für die das Fahrzeug zum Verkehr zugelassen ist; § 7 Nr. 1 KraftStG), allerdings überlagern bzw. modifizieren die Vorschriften der InsO das Steuerrecht (BFH, Beschluss vom 26. November 2013, VII B 243/12, BFH/NV 2014, 581).

Dem Beklagten ist zwar darin zu folgen, dass das Grundkonzept des KraftStG zunächst für einen Gleichlauf von Haltereigenschaft und Massezugehörigkeit spricht, allerdings zeigt sich in der Möglichkeit der Aus- und Absonderungsrechte sowie in der Möglichkeit der Freigabe durch den Insolvenzverwalter, dass die Masseeigenschaft enger ist. Zwar spricht der Halterwechsel hinsichtlich des Wohnwagenanhängers … zum 22. Mai 2019 und die damit gem. § 12 Abs. 2 Nr. 3 KraftStG einhergehende Endefestsetzung dafür, dass das Kfz tatsächlich noch existierte. Es widerspricht auch der wirtschaftlichen Logik und der allgemeinen Lebenserfahrung, das nicht mehr existente Kfz auf neue Halter zugelassen werden. Ungeachtet dessen bedeutet die alleinige Existenz eines Kfz und die Haltereigenschaft nicht, dass das Kfz auch zur Masse der B… GmbH gehörte. Dem Beklagten ist zwar ebenfalls darin zu folgen, dass die Vermutung des Klägers, die sich allein auf die Auskunft des Geschäftsführers stützte, dass die B… GmbH über kein nennenswertes Vermögen verfüge, nur eine Vermutung sei und damit schlicht behauptet wurde, dass die Kfz nicht zur Ist-Masse gehörten. Umgekehrt kann auch der Beklagte nur die Vermutung anstellen, dass sich Haltereigenschaft und zivilrechtliche Eigentumsstellung decken würden.

Der Kläger hat in der mündlichen Verhandlung aber hinreichend dargelegt, welche Ermittlungen er hinsichtlich der Masse vorgenommen hatte und warum er weder sonstiges Vermögen noch die Kfz sofort in Besitz und Verwaltung nehmen konnte. Die Befragung des ehem. Geschäftsführers und der telefonische Kontakt zum aktuellen Geschäftsführer erbrachten, dass diese kein Vermögen einräumten bzw. dieses verheimlichten. Insoweit hat er ferner dargelegt, dass sämtliche weitere Ermittlungen einen höheren Aufwand zu Lasten der Masse bedeutet hätten, als ein Ermittlungserfolg zu Gunsten der Masse versprochen hätte. Entweder hätte er ermitteln können, dass der Geschäftsführer tatsächlich Vermögen verheimlicht hätte, dann hätte er ggf. geringwertig verwertbare Masse sicherstellen und verwerten können oder er hätte ermitteln können, dass die Kfz tatsächlich nicht zur Masse gehören und dementsprechend die Masse nicht mit der hier strittigen Steuer (36 € zzgl. jährlich weitere 74 €) zu belasten wäre. Der notwendige Ermittlungsaufwand hätte nach der überzeugenden Darstellung beide Werte überschritten.

Weitere Ermittlungsmaßnahmen ergaben sich für den Kläger weder aus dem Insolvenzrecht noch als Mitwirkungspflicht aus dem Steuerrecht. Den Steuerschuldner von Kraftfahrzeugsteuer treffen grundsätzlich keine Mitwirkungspflichten, die über die Zulassung hinausgehen. Da der Kläger als Insolvenzverwalter seinen Pflichten nach dem Insolvenzrecht hinreichend nachgekommen war, wäre es an dem Beklagten nachzuweisen, dass die strittigen Kfz nicht nur von der Insolvenzschuldnerin gehalten wurden, sondern auch zur Masse gehörten. Entsprechende Nachweise konnte auch der Beklagte nicht vorlegen.

IV. Das Gericht hat die Revision wegen grundsätzlicher Bedeutung zugelassen. Die vom BFH entschiedenen Streitfälle betreffen jeweils klar gelagerte Fälle. Nicht hinreichend geklärt ist, ob die Finanzbehörde – wie im Regelfall – die Feststellungslast für das Vorhandensein eines Steuergegenstands in der Masse trifft, soweit die Grundkonstellation (Zulassung indiziert besteuerungswürdige Leistungsfähigkeit) durch insolvenzrechtliche Regelungen überlagert ist und der Insolvenzverwalter aus insolvenzrechtlicher Sicht (Massesicherung) verhältnismäßige Ermittlungsmaßnahmen getroffen hat. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.