Umsatzsteuer 2010 bis 2013

Die Klage wird abgewiesen.

Die Kosten des Verfahrens werden dem Kläger auferlegt.

Der Kläger begehrt im Wege der Verpflichtungsklage eine Änderung der Umsatzsteuerfestsetzungen 2010 bis 2013. Streitig ist, ob die Leistungen des Klägers als Unterrichtsleistungen steuerfrei sind.

Der Kläger ist Präventions- und Persönlichkeitstrainer und Mitglied des Vereins „B…“. Auf einem in den Akten des Beklagten (Bl. 88 der Umsatzsteuerakte – USt -) befindlichen Ausdruck der (am 28.08.2018 und 24.07.2019 für den Berichterstatter nicht abrufbaren) Homepage … vom 22.07.2015 beschreibt der Kläger seine Tätigkeit wie folgt: „…“. Zum Organisationsablauf der Kurse an Schulen heißt es auf dieser Homepage (Bl. 87 USt): „…“. Außerdem lässt der Ausdruck erkennen (Bl. 89 USt), dass der Kläger als „Teamleiter“ auftritt, und es werden 9 weitere, in seinem Team tätige Kursleiter für verschiedene Kursarten vorgestellt. Außerdem werden verschiedene Kursangebote vorgestellt und ihre Inhalte näher beschrieben (Bl. 90ff. USt), und zwar ein Kinderbewegungsprogramm „C…“ neben weiteren Sport- und Bewegungsangeboten eines Kooperationspartners (D…), Präventionstrainings im Kindergarten, in der Grundschule und in weiterführenden Schulen, Persönlichkeitstrainings für Frauen und für ältere Leute und Erziehungsseminare für Eltern. Die Kursgebühren werden mit … €/Teilnehmer für die verschiedenen jeweils insgesamt 6 Stunden umfassenden Kursangebote angegeben (Bl. 100 USt).

In den Akten des Beklagten (im losen Hefter hinten in der Akte USt) findet sich ein Einladungsformular für ein “Elternseminar“ an der E…-Grundschule am 17.02.2011. Dieses benennt als Einladende den Kläger, die Schulleiterin und den Vorsitzenden der Gesamtelternvertretung. Als Thema wird die Vorstellung des B… Persönlichkeitstrainings für Kinder in der Grundschule genannt, welches in der Einladung überblicksartig beschrieben wird. Weiter findet sich dort ein Zeitungsinterview mit dem Kläger vom 02.11.2015, wo er u. a. die Kurse beschreibt. Außerdem befindet sich dort ein Ausdruck der Homepage …, wo die Lizenzbedingungen für die Trainer und Teamleiter einschließlich Gebietsschutz näher beschrieben werden und wo es heißt, bei Durchführung als außerschulische Veranstaltung würden die Eltern die Kursgebühren übernehmen, während Gruppenprojekte für ganze Klassen oder Kitagruppen regelmäßig zu 90% als Fördermitteln der Schule/Kita und zu 10% von den Eltern finanziert würden. Weiter findet sich ein Protokoll der Sitzung des Bezirkselternausschusses F… vom ........2011, wo der Kläger das B…-Persönlichkeitstraining für Kinder in der Grundschule und in Kitas ab 4 Jahren vorgestellt hat.

Außerdem findet sich in den Akten des Beklagten (Bl 101ff. USt) ein Ausdruck einer Reportage des G… Rundfunks vom ........2009, die sich kritisch mit den Präventionskursen des B… auseinandersetzt. Weiter findet sich dort ein Ausdruck aus der Homepage … vom 16.03.2016 (Bl. 108ff. USt, ebenfalls am 28.08.2018 und 24.07.2019 für den Berichterstatter nicht abrufbar - es erschien nur ein Eingabefeld für Zugangsdaten), wo die Ausbildung zum „B…-Pädagogen“ in Form eines berufsbegleitenden Fernstudiums bei der H… GmbH beschrieben wird, welches aus der Übersendung von mehreren Lehrbriefen und Lehrbüchern und eines Konzepts an die Studenten, der Einsendung von Antworten auf Überprüfungsfragen durch die Studenten und einer eintägigen Präsenzveranstaltung mit anschließendem Multiple-Choice-Test sowie einer Hausarbeit besteht. Außerdem werden dort noch weitere Trainerausbildungen beschrieben. Überdies finden sich in den Akten Informationen zu einem Fernlehrgang desselben Anbieters „I…“ mit Lehrbriefen und 5 Tagen Präsenzunterricht (Bl. 114 USt).

Für die Streitjahre 2010 bis 2013 reichte der Kläger Umsatzsteuerjahresanmeldungen ein (Eingangsdatum für 2010 = 04.01.2011, Bl. 18R USt, für 2011 = 13.08.2012, Bl. 21 USt, für 2012 = 04.11.2013, Bl. 26 USt und für 2013 = 01.09.2014, Bl. 30 USt), die jeweils nach § 168 Satz 1 Abgabenordnung – AO – (für 2012 aufgrund allgemein erteilter Zustimmung, im Übrigen ohne Zustimmungserfordernis) Steuerfestsetzungen unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gleichstanden. Darin erklärte der Kläger die folgenden Werte:

	2010	2011	2012	2013
Leistungen 19%	… €	… €	… €	… €
Leistungen 7%	… €	… €	… €	… €
Vorsteuern	… €	… €	… €	… €
Verbl. Umsatzsteuer	… €	… €	… €	… €

Die Anlagen EÜR des Klägers (in der nicht paginierten Bilanzakte) weisen für die Streitjahre als Betriebsausgaben jeweils u. a. „bezogene Fremdleistungen“ zwischen … € (2013) und … € (2012) aus. In der Bilanzakte finden sich Rechnungen der H… GmbH an den Kläger über Lizenzgebühren für verschiedene Kursarten aus dem Jahr 2013, welche offenbar nach der Zahl der unterrichteten Teilnehmer berechnet sind. In 2013 liegt für das Fremdleistungskonto Nr. … in der Bilanzakte eine Kontoübersicht vor, aus der Zahlungen an einige der in den vorliegenden Broschüren genannten Trainer im Team des Klägers hervorgehen. Zahlungen an Trainer im Team des Klägers finden sich auch auf dem Konto … „Werbekosten“ in 2012 (Bl. 37 USt). Aus dem Jahr 2013 liegen in der Bilanzakte einige Rechnungen von Trainern an den Kläger für die Erstellung von Arbeitsmaterialien und für die Erteilung von Kursen an mehreren Grundschulen vor.

Mit Schreiben vom 09.12.2014 (Bl. 6 der Gerichtsakte – GA -, eingegangen am 12.12.2014, Bl. 33 USt) legte der Kläger, vertreten durch einen Steuerberater, „gegen die noch offenen Umsatzsteuerfestsetzungen Einspruch“ ein (ohne Bezeichnung der betroffenen Jahre) und beantragte, alle Umsatzsteuerfestsetzungen, bei denen noch keine Festsetzungsverjährung eingetreten sei, nach § 164 Abs. 2 AO zu ändern (ebenfalls ohne Nennung der betroffenen Jahre und Angabe von Beträgen der begehrten Änderungen). Seine Umsätze als Dozent für Konfliktpräventionskurse für Schulklassen seien nach § 4 Nr. 21 Umsatzsteuergesetz – UStG – steuerfrei. Die Haupttätigkeit beruhe auf dem Sicherheitstraining für Kinder, welches er in Zusammenarbeit mit dem Projekt … ausführe. Näheres ergebe sich aus seiner Broschüre (welche allerdings dem Schreiben nicht beigefügt war). Er weise auf seinen Rechnungen keine Umsatzsteuer aus bzw. der Rechnungsempfänger sei nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt.

Der Beklagte forderte den Kläger auf, eine Kopie der Broschüre sowie seine Verträge mit Schulen und dem Verein „B…“ vorzulegen und anzugeben, seit wann er für den Verein in Schulen tätig sei.

Daraufhin übersandte der Kläger eine Broschüre des B… (Bl. 39ff. USt), in der sich der Verein in der Weise beschreibt, er stehe für gewalt- und suchtpräventive Projekte in Schulen und gewaltpräventive Projekte in Kindergärten. Die Broschüre enthält Verhaltenstipps für Eltern und stellt überblicksartig die Ergebnisse einer wissenschaftlichen Evaluation des Kurskonzepts für Jugendliche dar, wonach es bei den Teilnehmern zu einer deutlichen Verbesserung der Selbstwirksamkeitserwartung komme. Außerdem werden dort Lehrmaterialien zur Gewaltprävention für Eltern, Erzieher und Lehrer vorgestellt. Als Vereinsziele werden hervorgehoben u. a. die Gewaltprävention an Schulen und Kindergärten und die Suchtprävention an Schulen und präventive Bewegungs- und Ernährungskonzepte. Nähere Angaben zu Inhalten und Ablauf von Kursangeboten und insbesondere zu Veranstaltungen unter Mitwirkung des Klägers finden sich dort nicht. In dem losen Hefter hinten in der Akte USt findet sich eine weitere Broschüre, welche Inhalte, Kosten und Ablauf der verschiedenen Kurse beschreibt, die einzelnen Mitglieder des Trainerteams des Klägers vorstellt und Schulen und Kitas nennt, an denen bereits offene Kurse stattgefunden haben.

Außerdem übersandte der Kläger einen Vordruck für eine „Kooperationsvereinbarung“ (Bl. 56 USt), in der allerdings die vorgedruckten Leerfelder für die beiden Vertragspartner „Schule“ und „Träger“ nicht ausgefüllt sind und die auch nicht unterschrieben ist. Darin heißt es: „…“.

Daraufhin forderte der Beklagte den Kläger auf, Belege darüber einzureichen, dass er überhaupt und wenn ja, ab wann er an einer Schule oder Einrichtung i. S. v. § 4 Nr. 21 Buchst. a) UStG als Dozent tätig sei. Es seien entsprechende Bestätigungen der Schulen/Einrichtungen oder Verträge einzureichen. Außerdem sei mitzuteilen, ob alle erklärten Umsätze der Streitjahre aus der Tätigkeit als Dozent stammten oder ob noch andere, ggf. nicht steuerbefreite Umsätze getätigt worden seien.

Der Kläger antwortete, alle erklärten Umsätze ab 2009 resultierten aus der Tätigkeit als Dozent, und übersandte eine Bestätigung der … J…-Grundschule vom 08.06.2015 (Bl. 60 USt), wonach der Kläger seit 2006 den Unterricht zum „B…“ Präventionstraining an dieser Schule durchführe. Im Übrigen enthält die Bestätigung eine Wiedergabe der Formulierungen aus der Präambel der o. g. „Kooperationsvereinbarung“, aber keine weiteren Angaben, insbesondere zum zeitlichen Umfang des Unterrichts oder zu Finanzierungsfragen.

In einem Telefonat zwischen einem Sachbearbeiter des Beklagten und dem Steuerberater des Klägers am 20.07.2015 erklärte letzterer laut Aktenvermerk des Sachbearbeiters (Bl. 63 USt), die jeweilige Schule trage das Konzept, welches vom B… entwickelt worden sei, an die Eltern der Schüler heran. Der Kläger sei wohl Mitglied des Vereins, werde dann aber wohl von den jeweiligen interessierten Eltern beauftragt. Die Rechnungen erstelle der Kläger dann wohl gegenüber den jeweiligen Eltern, die ihn dann letztlich bezahlen würden. Der Sachbearbeiter bat den Steuerberater um Übersendung exemplarischer Honorarvereinbarungen und der erteilten Rechnungen.

Mit Schreiben vom 28.07.2015 forderte der Beklagte den Kläger ergänzend auf, Angaben zu bestimmten geltend gemachten Vorsteuerpositionen zu machen, und wies darauf hin, dass der Kläger laut seiner Homepage diverse Kurse anbiete, welche sich nicht ausschließlich an Kinder im schulpflichtigen Alter richteten. Es sei daher zu klären, wie sich die vom Kläger erklärten Umsätze im Einzelnen auf die von ihm angebotenen Kurse verteilten. Der Kläger möge angeben, in welchen Räumen seine Kurse stattfänden, und hinsichtlich der Kurse in Kindergärten und Schulen mitzuteilen, ob diese Bestandteil des jeweiligen Stundenplans der Schüler und damit Teil des Unterrichts seien.

Der Kläger antwortete, er biete grundsätzlich Kursarten für Kinder und Erwachsene an. Die Kinderkurse fänden jeweils während der Betreuungszeit statt, in den Schulen (meist Ganztagsschulen) am Nachmittag und in den Kitas vormittags. In den vergangenen Jahren seien außerdem einige Kurse für Jugendliche erbracht worden, während mangels Nachfrage Kurse für Erwachsene selten bis gar nicht stattgefunden hätten; im Jahr 2015 habe es einen Erwachsenenkurs gegeben. Die Abrechnung erfolge ggf. direkt mit den Eltern, ansonsten über die Schule. Sofern die Eltern die Gebühr beglichen, erfolge dies gegen einen Zahlungsbeleg bzw. per Überweisung. Außerdem reichte der Kläger Kontenübersichten verschiedener Aufwandskonten aus seiner Buchhaltung ein (Bl. 66-96 USt).

Der Beklagte lehnte den „Antrag vom 09.12.2014 auf Änderung der Umsatzsteuerfestsetzungen nach § 164 Abs. 2 Abgabenordnung (AO)“ u. a. für die Streitjahre 2010 bis 2013 mit Bescheid vom 29.03.2016 (Bl. 7 GA) mit der Begründung ab, die Voraussetzungen der Steuerbefreiung lägen nicht vor. Es gebe keine Anhaltspunkte dafür, dass der Kläger über eine staatliche Anerkennung oder über einen Berufsabschluss verfüge, um i. S. d. § 4 Nr. 21 UStG die Qualifikation eines Pädagogen oder Dozenten vorweisen zu können. Etwaige Fernlehrgänge beim der H… GmbH seien nicht ausreichend. Soweit Kurse durch die „ZFU“ zertifiziert seien, so stehe die Zertifizierung eines Fernlehrgangs einer staatlichen Anerkennung eines Berufsabschlusses nicht gleich. Im Übrigen seien die Leistungen des Klägers auch nicht auf eine Berufsaus- und –fortbildung ausgerichtet. Auch die Voraussetzungen anderer Befreiungsvorschriften lägen nicht vor.

Der Kläger, vertreten durch seinen Prozessbevollmächtigten (einen Rechtsanwalt), legte mit Schreiben vom 13.04.2016 (Bl. 9 GA) mit dem Betreff „Umsatzsteuerfestsetzung 2010 bis 2014“ Einspruch „gegen die oben bezeichneten Umsatzsteuerfestsetzungen“ ein (wiederum ohne Nennung von Beträgen). Im Text des Einspruchsschreibens nimmt der Prozessbevollmächtigte Bezug auf das „Schreiben vom 29.03.2016“ und setzt sich inhaltlich mit den dort genannten Argumenten auseinander. Er leiste Unterricht an allgemeinbildenden und an berufsbildenden Schulen i. S. d. § 4 Nr. 21 Buchst. a) UStG, sodass seine Leistungen nach § 4 Nr. 21 Buchst. b) Doppelbuchst. bb) UStG steuerfrei seien. Er sei auch Privatlehrer i. S. d. Art. 132 Abs. 1 Buchst. i) der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem - MwStSystRL – und berufe sich auf diese Steuerbefreiung. Eine staatliche Anerkennung oder ein Berufsabschluss sei nicht Voraussetzung der Steuerbefreiung. Der vom Kläger angebotene Unterricht zur Gewaltprävention sei Bestandteil des … Rahmenlehrplans für die Sekundarstufe I Jahrgangsstufe 7-10, wo es u. a. heiße: „…“. Da der Kläger laut der Bestätigung der J…-Grundschule dort schon seit 10 Jahren unterrichte, sei auch die erforderliche Dauerhaftigkeit und Regelmäßigkeit gegeben.

Die Begründung ergänzte der Prozessbevollmächtigte mit Schreiben vom 03.05.2016 (Bl. 13 GA), welches wieder mit „Bezug: Umsatzsteuerfestsetzung 2010 bis 2014“ überschrieben war, nannte aber wieder keine Geldbeträge. Die Qualifikation zum B… Präventions- und Persönlichkeitstrainer sei ebenso wie die Qualifikation zum Unterrichten der verschiedenen B…-Kurse durch die Staatliche Zentralstelle für Fernunterricht (ZFU) staatlich anerkannt und zertifiziert, sodass auch die erforderliche Mindestqualifikation gegeben sei. Der Kläger habe seine Ausbildung zum B… Trainer 1996 begonnen. Voraussetzung für den Erwerb der Unterrichtsberechtigung sei es, nacheinander die Basic-Ausbildung, die Ausbildung zur Unterrichtung von Frauen, die Ausbildung in Psychologie und erst dann eine zweigliedrige Ausbildung zum Unterrichten von Kindern zu durchlaufen. Für jede weitere Altersgruppe folge noch einmal eine gesonderte Ausbildung. Insgesamt habe der Kläger 48 Tage bzw. insgesamt 384 Stunden an Präsenzausbildungseinheiten durchlaufen und sich zusätzlich im Selbststudium mit den Inhalten befasst. Der Kläger sei für die Unterrichtung von Kita-Kindern, Grundschulkindern, Teeny-Mädchen, Teeny-Jungen, Frauen ab 16 und Senioren ausgebildet. Seit 1996 unterrichte er Kurse für die verschiedenen Altersgruppen, seit 1998 sei er selbst Trainer für den Kurs „K…“. Zusätzlich habe er rund 600 Elternseminare mit über 30.000 Teilnehmern durchgeführt und das Trainerteam für Berlin und Brandenburg aufgebaut. Die Wirksamkeit des Kursprogramms sei wissenschaftlich bestätigt. Der Kläger habe das Kurskonzept auf Grundlage der Rückmeldungen von Eltern der Teilnehmer fortentwickelt und an vielen weiteren Seminaren zu den Themen Kommunikation, Rhetorik, Persönlichkeitsentwicklung, Lerntechniken, Menschenführung, Burnout-Prävention, Stressmanagement, Gesundheitstraining usw. teilgenommen und insgesamt ca. … € in seine Ausbildung investiert.

Mit Einspruchsentscheidung vom 21.11.2016 (Bl. 17 GA, zugestellt am 23.11.2016, Bl. 146 USt) verwarf der Beklagte die „Einsprüche vom 13.04.2016“ gegen die „Umsatzsteueranmeldungen für 2010 vom 04.01.2011, für 2011 vom 13.08.2013, für 2012 vom 04.11.2013 und für 2013 vom 01.09.2014“ als unzulässig und führte zur Begründung aus, die Einsprüche seien erst am 15.04.2016 und damit nach Ablauf der Rechtsbehelfsfrist eingegangen, und Wiedereinsetzungsgründe i. S. d. § 110 AO seien nicht ersichtlich.

Mit Schreiben vom 23.12.2016 (Freitag), bei Gericht eingegangen per Fax am 24.12.2016 um 00:04 Uhr, hat der Kläger Klage erhoben, zunächst betreffend die Umsatzsteuer auch der Jahre 2009 und 2014. In der Klageschrift hat er zunächst erklärt, er strebe eine Herabsetzung der Umsatzsteuer an, und einen Gesamtbetrag der begehrten Umsatzsteuerminderung für alle 6 Jahre i. H. v. … € genannt, ohne diesen auf die einzelnen Jahre aufzuteilen.

Nachdem der Beklagte zunächst gemeint hatte, die Klage sei erst nach Ablauf der Klagefrist eingegangen und damit unzulässig, hat das Gericht darauf hingewiesen, dass der Einspruch in der Weise auszulegen sei, dass er sich gegen die Ablehnung der Änderung der ursprünglichen Bescheide gerichtet habe, worüber der Beklagte noch nicht entschieden habe, sodass die Klage wohl als Untätigkeitsklage zulässig sei. Den Kläger hat das Gericht aufgefordert, die für die einzelnen Streitjahre angestrebten Änderungen zu konkretisieren.

Daraufhin hat der Kläger angegeben, die von ihm für die Streitjahre gezahlte Umsatzsteuer sei insgesamt zu Unrecht erhoben worden, weil er von der Umsatzsteuerfreiheit seiner Leistungen ausgehe. Die Klage betreffend die Umsatzsteuer 2009 und 2014 hat er zurückgenommen.

Das Gericht hat die Klage betreffend die Umsatzsteuer 2009 und 2014 mit Beschluss vom 22.05.2017 zum Az. 7 K 7342/16 abgetrennt und eingestellt.

Der Beklagte hat mit Einspruchsentscheidung vom 26.07.2017 (Bl. 109 GA) den Einspruch gegen den Ablehnungsbescheid vom 24.03.2016 (gemeint offenbar: 29.03.2016) als unbegründet zurückgewiesen. Der Kläger habe im B…-System als Teamleiter Berlin-Brandenburg mehrere Mitarbeiter. Ziel seiner Tätigkeit als selbständiger Unternehmer sei es u. a., Kontakte zu Schulen, Kitas, Elternbeiräten u. ä. zu knüpfen, um für die kostenpflichtige Teilnahme an Selbstbehauptungskursen für Kinder zu werben. Die Kurse fänden dann an verschiedenen Orten statt, u. a. in von Kitas und Schulen bereitgestellten Räumen. Die Kurse seien nie Bestandteil des Unterrichtsplans und nicht in den Unterricht eingebunden gewesen, sondern hätten in der Freizeit der Kinder stattgefunden. Bezahlt worden seien die Kurse direkt von den Eltern der teilnehmenden Kinder. Der Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 21 Buchst. b) UStG stehe schon entgegen, dass der Kläger keine Bescheinigung der zuständigen Landesbehörde vorgelegt habe, in der diese bestätige, dass der erteilte Unterricht ordnungsgemäß auf einen Beruf oder eine vor einer juristischen Person des öffentlichen Rechts abzulegende Prüfung vorbereite. Ob die übrigen Voraussetzungen der Steuerbefreiung vorlägen, könne daher dahinstehen.

Darauf hat der Kläger vorgetragen, nach der in den Streitjahren geltenden Gesetzesfassung sei eine solche Bescheinigung der Landesbehörde nicht mehr Voraussetzung der Steuerbefreiung. Im Übrigen sei der Vortrag des Beklagten, es habe sich nicht um einen in einen Lehr- und Studienplan eingebetteten Unterricht gehandelt, unzutreffend. Denn der vom Kläger angebotene Unterricht Gewaltprävention sei Bestandteil eines solchen Lehrplans, dies zwar nicht als originäres Unterrichtsfach wie Deutsch oder Mathematik, was auch nicht erforderlich sei, aber als fachübergreifende Kompetenzentwicklung. Außerdem sei erneut auf Art. 132 Abs. 1 Buchst. j) MwStSystRL zu verweisen. Hierzu hat er einen Auszug aus dem o. g. Rahmenlehrplan für die 1.-10. Klasse der Länder … vorgelegt (Bl. 123ff. GA), der sich im Teil „…“ in Abschnitt 3.6 zum Thema „…“ mit der Bedeutung, dem Lernziel des Kompetenzerwerbs und den Bezügen zu anderen Fächern beschäftigt.

Mit Schreiben vom 03.09.2018 (zugestellt am 07.09.2018, Bl. 134 GA) hat das Gericht den Kläger gemäß § 79b Abs. 2 Finanzgerichtsordnung – FGO – unter Hinweis auf die Folgen der Fristversäumnis aufgefordert, bis zum 05.10.2018 (auf Antrag verlängert bis zum 19.10.2018, Bl. 139/139R GA) konkret darzulegen, wie sich die erklärten Umsätze der Streitjahre betraglich auf die einzelnen Kursarten (und ggf. andere Leistungen als die Durchführung von Kursen) verteilen; innerhalb der einzelnen Kursarten anzugeben, welcher Teil der jeweiligen Umsätze auf Kursleistungen entfallen, welche durch den Kläger persönlich erbracht wurden und solche, bei denen die Kurse von anderen Trainern aus seinem Team geleitet wurden, innerhalb der einzelnen Kursarten anzugeben, welcher Teil der jeweiligen Umsätze einerseits auf Kursleistungen entfallen, bei denen die einzelnen Teilnehmer oder deren Eltern umsatzsteuerliche Leistungsempfänger waren, und andererseits auf Kursleistungen, die an eine andere Einrichtung (Schule, Kita, Volkshochschule) als Leistungsempfänger erbracht wurden (im Fall der Leistung an Schulen wäre auch darzulegen, ob die betreffende Schule die Voraussetzungen von § 4 Nr. 21 Buchst. a) UStG erfüllt hat oder eine Schule i. S. d. § 4 Nr. 21 Buchst. b) Doppelbuchst. aa) UStG war); die Angaben jeweils durch geeignete Unterlagen (Verträge und Ausgangsrechnungen, ggf. sonstige konkret auf einzelne Kurse bezogene Dokumente) zu belegen; soweit an den Kläger gezahlte Kursgebühren durch öffentliche Kassen getragen worden sein sollten, dies und den Umfang der Zahlungen konkret nachzuweisen.

Daraufhin hat der Kläger zunächst mit Schriftsatz vom 18.10.2018 (Bl. 143 GA) erklärt, die Umsätze seien ausschließlich über sein Bankkonto abgewickelt worden. Die Leistungen gegenüber den Schulen oder Trägern seien auf Grundlage von schriftlichen Verträgen erfolgt. Bei den von den Eltern selbst bezahlten Grundschulkursen hätten die Eltern die Kinder beim Kläger angemeldet, und die Schule habe Räume zur Verfügung gestellt. Seine Umsätze hätten sich wie folgt zusammengesetzt:

	2010	2011	2012	2013
Durch öffentl. Kassen getragene Klassenprojekte mit Grundschulen	… €	… €	… €	… €
Klassenprojekte mit anderen Trägern	… €	… €	… €	… €
Erstattungen vom Kläger verauslagter Ausbildungskosten	-	… €	-	-
Vom Kläger selbst abgehaltene Grundschulkurse mit Zahlung durch Eltern	… €	… €	… €	… €
Von Subunternehmern abgehaltene Grundschulkurse mit Zahlung durch Eltern	… €	… €	… €	… €
Vom Kläger selbst abgehaltene Kitakurse mit Zahlung durch Eltern	… €	… €	… €	-
Summe	… €	… €	… €	… €

Dem Schriftsatz vom 18.10.2018 beigefügt waren völlig ungeordnete Heftungen, die eine Vielzahl von Unterlagen (Originale ohne Abschriften) enthielten, die teilweise überhaupt nichts mit den Fragen des Gerichts zu tun hatten (z. B. Telefonrechnungen usw.) und die auch keine Buchhaltungskontoauszüge, Tabellen oder andere Aufstellungen enthielten, anhand derer die Zusammensetzung der vorstehend angegebenen Beträge hätte abgeglichen und eine Zuordnung einzelner Belege zu bestimmten Zahlen hätte vorgenommen werden können.

Diese Heftungen hat das Gericht dem Kläger zurückgesandt mit der Aufforderung, bis zum 14.12.2018 geordnete und auf die vom Gericht gestellten Fragen bezogene Unterlagen zu übersenden und die Herleitung der im Schriftsatz vom 18.10.2018 genannten Beträge darzulegen. Außerdem hat das Gericht darauf hingewiesen, dass bei einer kursorischen Durchsicht der Unterlagen darin auch Ausgangsrechnungen mit gesondertem Steuerausweis i. S. d. § 14c UStG aufgefunden gewesen seien, aber keine Nachweise für die behaupteten Kostentragungen aus öffentlichen Kassen, und dass die im Schriftsatz vom 18.10.2018 genannten Beträge nicht mit den in den Steuererklärungen genannten Umsätzen in Einklang stünden.

Daraufhin hat der Kläger ausgeführt (Schriftsatz vom 12.12.2018, Bl. 150 GA, nebst Anlage K15, Bl. 152 GA, und Schriftsatz vom 17.01.2019, Bl. 199 GA), er habe bei einigen Rechnungen die Umsatzsteuer ausgewiesen. Seine Umsätze hätten sich wie folgt zusammengesetzt:

	2010	2011	2012	2013
Durch öffentl. Kassen o. andere Träger getragene Klassenprojekte	… €	… €	… €	… €
Vom Kläger selbst abgehaltene Grundschulkurse	… €	… €	… €	… €
Von Subunternehmern abgehaltene Grundschulkurse	… €	… €	… €	… €
Vom Kläger selbst abgehaltene Kitakurse	… €	… €	… €	… €
Summe	… €	… €	… €	… €

Der Kläger hat dazu die folgenden Unterlagen eingereicht:

- Einen (vom Kläger als „exemplarisch für die Verträge zwischen Schulen und Kläger“ bezeichneten) Honorarvertrag vom 16.09.2014 zwischen dem Kläger und dem Land … für die M…-Grundschule in … über „…“ im Umfang von insgesamt 148 Doppelstunden zu je … €/Doppelstunde ohne Umsatzsteuerausweis im Zeitraum 17.09.-30.12.2014 (Bl. 148f. GA);

- Auflistungen der einzelnen Einnahmenbuchungen der Streitjahre (2010 Bl. 154ff. GA, 2011 Bl. 166ff. GA, 2012 Bl. 178ff. GA, 2013 Bl. 189ff. GA) mit farbigen Markierungen der einzelnen Beträge (grün für von Subunternehmern abgehaltene Grundschulkurse, blau für vom Kläger selbst abgehaltene Grundschulkurse, rosa für vom Kläger selbst abgehaltene Kitakurse, gelb für durch öffentliche Kassen oder andere Träger getragene Klassenprojekte), wobei die weitaus meisten Beträge mit Steuerschlüssel 19% gebucht sind;

- Drei Heftungen mit Belegen (2010, 2011 und 2012/2013). Diese enthalten folgende Unterlagen:

- vereinzelte Eingangsrechnungen über Inkassodienstleistungen u. ä.;

- Kontoauszüge des Girokontos des Klägers bei der N… Bank (diese stellen den überwiegenden Teil der Unterlagen in dem Hefter dar);

- einen Bescheid des …amts O… vom 17.12.2013, aus dem hervorgeht, dass der Kläger für ein im Jahr 2012 durchgeführtes Projekt „…“ der P…-Grundschule Fördermittel i. H. v. insgesamt … € erhalten hat (im Hefter für 2010);

- einige Ausgangsrechnungen, wobei alle diese dem Gericht vorgelegten Rechnungen einen gesonderten Ausweis von 19% Umsatzsteuer enthalten;

- einen Honorarvertrag zwischen dem Kläger und einem Verein Q…. betreffend einen Kurs „…“ am 20.10.2012.

Der Kläger beantragt,

1. den Ablehnungsbescheid vom 29.03.2016 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 26.07.2017 aufzuheben und den Beklagten zu verpflichten,

a) unter Änderung der Umsatzsteueranmeldung für 2010 vom 04.01.2011 die Umsatzsteuer 2010 auf … € festzusetzen,

b) unter Änderung der Umsatzsteueranmeldung für 2011 vom 13.08.2012 die Umsatzsteuer 2011 auf … € festzusetzen,

c) unter Änderung der Umsatzsteueranmeldung für 2012 vom 04.11.2013 die Umsatzsteuer 2012 auf … € festzusetzen,

d) unter Änderung der Umsatzsteueranmeldung für 2013 vom 01.09.2014 die Umsatzsteuer 2013 auf … € festzusetzen und

2. die Zuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren für notwendig zu erklären.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Der Beklagte hat in der Klageerwiderung darauf hingewiesen, dass nach wie vor ungeklärt sei, welche Leistungen der Kläger in den einzelnen Streitjahren in welchem Umfang und wem gegenüber erbracht hat. Auf der B…-Homepage … werde unter „Persönlichkeitstrainer“ und dort unter „Übersicht“ ausgeführt: „…“. Auf seiner eigenen Homepage … stelle der Kläger die in seinem Team arbeitenden Trainer vor. Aus den Gewinnermittlungen des Klägers sei nicht ersichtlich, dass er Fremdhonorare an seine Teammitglieder gezahlt habe oder diese Personen als Angestellte beschäftigt habe. Es sei in diesem Zusammenhang unklar, wer wem gegenüber was abrechne und Rechnungen erteile. Unklar sei auch, ob der Kläger sich als Teamleiter allein auf die Organisation konzentriere oder parallel auch eigene Kurse durchführe. Daher sei höchst fraglich, wie sich die vom Kläger erklärten Umsätze zusammensetzten und ob die Leistungen ausschließlich durch ihn erbracht würden. Der Kläger möge darlegen, in welchem Streitjahr welche Personen im Team des Klägers als B… Trainer tätig gewesen seien und über welche ihm gegenüber erbrachte Leistung abgerechnet worden sei. Die entsprechenden Rechnungskopien sollten vorgelegt werden.

Nachdem der Kläger auf die Aufforderung des Gerichts ergänzend vorgetragen und die o. g. Unterlagen eingereicht hat, hält der Beklagte daran fest, dass die Voraussetzungen der Steuerbefreiung nicht nachgewiesen seien. Die Aufstellungen der Einzelbuchungen seien anhand der übersandten Belege nicht überprüfbar. Die betraglichen Widersprüche der im Schriftsatz vom 18.10.2018 genannten Werte zu denen in den Steuererklärungen habe der Kläger nicht aufgeklärt. Die übersandten Belege bestünden hauptsächlich aus Kontoauszügen. Es fehle weiterhin an Honorarverträgen, die darüber Aufschluss geben könnten, wem gegenüber der Kläger welche Leistungen erbracht habe, um welche Leistungen es sich jeweils konkret gehandelt habe, wem gegenüber die einzelnen Leistungen abgerechnet worden seien und ob und ggf. welche Zahlungen aus öffentlichen Kassen erfolgt seien. Soweit vereinzelt Ausgangsrechnungen des Klägers vorlägen, bezögen diese sich auf Leistungen für die Ausbildung von Trainern und Mitarbeitern seines Teams, wobei Leistender mutmaßlich nicht der Trainer, sondern die H… GmbH gewesen sei und der Kläger wohl nur Aufwendungsersatz für die verauslagten Kosten erhalten habe.

Dem Gericht haben zwei Bände Steuerakten zur Steuernummer … (Umsatzsteuer- und Bilanzakte) vorgelegen, welche der Beklagte für den Kläger führt.

I. Die Klage ist zulässig.

Im Zeitpunkt ihres Eingangs war sie als Untätigkeitsklage nach § 46 Abs. 1 Satz 1 FGO zulässig. Denn der Beklagte hat über den Einspruch vom 13.04.2016 ohne Mitteilung eines zureichenden Grundes in angemessener Frist sachlich nicht entschieden. Die Einspruchsentscheidung vom 21.11.2016 betreffend die Streitjahre 2010 bis 2013 bezeichnet zwar den Einspruch vom 13.04.2016 als Gegenstand der Einspruchsentscheidung. Ausweislich der weiteren Angaben im Rubrum der Einspruchsentscheidung und auch ihrer Gründe hat der Beklagte aber insoweit nur über die Anfechtung der nach § 168 AO als Steuerfestsetzungen unter dem Vorbehalt der Nachprüfung wirkenden Steueranmeldungen entschieden. Der Einspruch vom 13.04.2016 ist jedoch dahingehend auszulegen, dass er sich gegen die Ablehnung der Änderung dieser Erstbescheide nach § 164 Abs. 2 AO mit Bescheid vom 29.03.2016 richtete. Denn insoweit liegt im Schreiben vom 13.04.2016 keine eindeutige Formulierung des Prozessbevollmächtigten vor, sodass eine Auslegung nach dem Grundsatz der rechtsschutzgewährenden Auslegung vorzunehmen ist, im Rahmen derer im Zweifelsfall anzunehmen ist, dass der Rechtsbehelf eingelegt werden sollte, der zulässig ist (Bundesfinanzhof – BFH -, Urteil vom 27.05.2004 IV R 48/02, Bundessteuerblatt – BStBl - II 2004, 964, 2. b) der Gründe m. w. N.). Letzteres steht der Auslegung als Einspruch gegen die Erstfestsetzungen entgegen. Der zeitliche Zusammenhang mit dem Bescheid vom 29.03.2016 und die Bezugnahme auf diesen Bescheid und seine Gründe in der Einspruchsbegründung machen vielmehr deutlich, dass er sich gegen die Ablehnung der Änderung nach § 164 Abs. 2 AO richten sollte.

Nach Ergehen der Einspruchsentscheidung wird das bisherige Untätigkeitsklageverfahren ohne Weiteres als Verpflichtungsklage fortgesetzt (Teller in Gräber, FGO, 9. Aufl. 2019, § 46 FGO, Rn. 28 m. w. N.).

II. Die Klage ist unbegründet. Die Ablehnung der begehrten Änderung der Umsatzsteuerfestsetzungen für die Streitjahre ist rechtmäßig und verletzt den Kläger nicht in seinen Rechten, § 101 Satz 1 FGO.

1. Die vorliegenden Unterlagen deuten darauf hin, dass der Kläger für Leistungen i. H. v. (netto) mindestens … € in 2010, … € in 2011, … € in 2012 und … € in 2013 Rechnungen mit gesondertem Steuerausweis ausgestellt hat und deshalb die in diesen Rechnungen ausgewiesenen Steuerbeträge i. H. v. 19% der vorgenannten Beträge nach § 14c UStG schuldet. Denn aus den vom Kläger übersandten Buchungslisten geht hervor, dass diese Beträge jeweils mit Umsatzsteuerschlüssel 19% gebucht worden sind, und alle vorgelegten Rechnungen enthalten auch jeweils tatsächlich einen gesonderten Ausweis von 19% Umsatzsteuer. Es handelt sich jeweils um sämtliche vom Kläger in der Anlage K15 zum Schriftsatz vom 12.12.2018 (Bl. 152 GA) aufgeführten Beträge mit den Beschreibungen „von Subunternehmern abgehaltene Grundschulkurse“, „vom Kläger selbst abgehaltene Grundschulkurse“ und „vom Kläger selbst abgehaltene Kitakurse“ sowie um einen Teil der gelb markierten Beträge mit der Beschreibung „durch öffentliche Kassen oder andere Träger getragene Klassenprojekte“ (soweit diese auf dem Konto … verbucht worden sind). Zwar handelt es sich bei § 14c UStG um einen steuerbegründenden Tatbestand, bei dem die Feststellungslast im Ausgangspunkt beim Beklagten liegt. Allerdings hat der Kläger es versäumt, insoweit vollständige Unterlagen vorzulegen, obwohl das Gericht die Problematik des § 14c UStG ausdrücklich angesprochen hat, und seinen Vortrag insoweit darauf beschränkt, er habe „in einigen Rechnungen Umsatzsteuer ausgewiesen“. Der Kläger hat nämlich nicht entsprechend der ihm erteilten Auflage sämtliche Verträge und Rechnungen zu den von ihm nunmehr als steuerfrei gewürdigten Umsätze vorgelegt. Dass es solche Unterlagen gegeben haben muss, ergibt sich daraus, dass die Eltern nach dem Vortrag des Klägers ihre Kinder schriftlich angemeldet haben. Diese Anmeldungen, die insbesondere bei Fehlen weiterer Rechnungen den Charakter von Rechnungen haben können, hat der Kläger nicht vorgelegt, nicht einmal als Muster. Unbeachtlich ist die bei den Akten befindliche Einladung zur Veranstaltung vom 17.02.2011, da auch darin auf ein weiteres, auszufüllendes Anmeldeformular verwiesen wird. Auf das Fehlen dieser Unterlagen haben der Berichterstatter in seiner Verfügung vom 17.12.2018 und der Beklagte in seinem Schriftsatz vom 08.03.2019 hingewiesen. Das Gericht durfte daher zu Lasten des Klägers davon ausgehen, dass auch in den nicht vorgelegten Rechnungen für die so verbuchten Beträge ein gleichartiger Umsatzsteuerausweis erfolgt ist. Sollte der Kläger der Rechtsauffassung sein, § 14c UStG greife bei Rechnungen an Nichtunternehmer nicht ein, wäre dies unzutreffend (BFH, Urteil vom 13.12.2018 V R 4/18, Deutsches Steuerrecht – DStR - 2019, 445, III. 1. c) der Gründe).

2. Das Gericht kann im Übrigen nicht feststellen, ob und in welchem Umfang die vom Kläger erklärten Umsätze in den Streitjahren steuerfrei waren, und es liegen auch keine ausreichenden Erkenntnismöglichkeiten vor, welche eine Schätzung zulassen würden. Die Feststellungslast für die Voraussetzungen einer Steuerbefreiung liegt beim Kläger, sodass die fehlende Aufklärbarkeit zu seinen Lasten geht.

a) Es lässt sich nicht feststellen, dass der Kläger Leistungen erbracht hat, welche nach § 4 Nr. 21 Buchst. a) UStG steuerfrei sind. Denn es ist weder vorgetragen noch ersichtlich, dass der Kläger selbst i. S. d. § 4 Nr. 21 Buchst. a) Doppelbuchst. aa) UStG als Ersatzschule genehmigt oder erlaubt oder ihm eine Bescheinigung der zuständigen Landesbehörde i. S. d. § 4 Nr. 21 Buchst. a) Doppelbuchst. bb) UStG erteilt worden wäre.

b) Es lässt sich auch jedenfalls nicht in einem Umfang, der eine Herabsetzung der bestehenden Steuerfestsetzungen erlaubt, feststellen, dass der Kläger nach § 4 Nr. 21 Buchst. b) UStG steuerfreie Leistungen erbracht hat. Von dieser Vorschrift werden nur die von selbständigen Lehrern persönlich – und nicht durch von diesen beauftragte selbständige Dozenten – erbrachten Unterrichtsleistungen erfasst (BFH, Urteil vom 23.08.2007 V R 10/05, BFH/NV 2007, 2217, II. 2. c) bb) der Gründe; Ehrt in BeckOK UStG, Stand 17. Ed. 25.06.2018, § 4 Nr. 21 UStG, Rn. 58; Heidner in Bunjes, UStG, 18. Aufl. 2019, § 4 Nr. 21 UStG, Rn. 21; Oelmaier in Sölch/Ringleb, UStG, Dokumentenstand 74. EL April 2015, § 4 Nr. 21 UStG, Rn. 77), und Leistungsempfänger muss eine Hochschule, Schule oder andere allgemein bildende oder berufsbildende Einrichtung der dort genannten Art sein (BFH, Urteil vom 23.08.2007 V R 10/05, BFH/NV 2007, 2217, II. 2. c) bb) der Gründe; Oelmaier in Sölch/Ringleb, UStG, Dokumentenstand 74. EL April 2015, § 4 Nr. 21 UStG, Rn. 78; Püschner in Hartmann/Metzenmacher, UStG, Dokumentenstand Lfg. 9/16 - XII/16, E § 4 Nr. 21, Rn. 75).

Zu betrachten sind hier allerdings nur diejenigen Umsätze, für die der Kläger keine Rechnungen mit gesondertem Umsatzsteuerausweis i. H. v. 19% ausgestellt hat, weil aus den vorgenannten Gründen im Hinblick auf § 14c UStG überhaupt nur für diese eine Steuerminderung in den Streitjahren in Betracht kommt. In 2010 betrifft dies die auf dem Konto … mit Steuerschlüssel 7% gebuchten Beträge, die nach den Buchungstexten offenbar sämtlich von Privatpersonen entrichtet worden sind (insgesamt per Saldo netto … €); die Verbuchung spricht wenigstens indiziell dafür, dass insoweit nur 7% Umsatzsteuer gesondert ausgewiesen worden sein könnten, sodass eine Steuerbefreiung der Umsätze sich unter Beachtung von § 14c UStG wenigstens in Gestalt einer Minderung der Steuer auf 7% auswirken könnte. In 2011 gibt es keine Unterlagen, die darauf hindeuten, dass ein Teil der Umsätze ohne gesonderten Umsatzsteuerausweis in den Rechnungen erbracht worden sein könnte. In 2012 weist entfallen auf das Konto … (Einnahmen ohne Umsatzsteuerschlüssel) insgesamt … €. Nach Abzug dieses Betrages belaufen sich die vom Kläger in der Anlage K15 zum Schriftsatz vom 12.12.2018 (Bl. 152 GA) aufgeführten Beträge allerdings immer noch auf … € und damit auf genau denjenigen Betrag, den der Kläger in seiner Umsatzsteuererklärung 2012, die nach § 168 AO als Festsetzung wirkt und Gegenstand der Klage ist, als steuerpflichtig zu 19% deklariert hat und hinsichtlich derer von der Ausstellung von Rechnungen mit Steuerausweis ausgegangen werden muss. Hier ergäbe sich also auch dann keine Steuerminderung, wenn diese … € tatsächlich steuerfrei wären. In 2013 geht es um einen Betrag von per Saldo … €, bei dem jedenfalls die Verbuchung auf dem Konto … als steuerfrei erfolgt ist. Hier gilt aber das Gleiche wie in 2012: Zieht man diesen Betrag von der Summe laut Anlage K15 zum Schriftsatz vom 12.12.2018 (Bl. 152 GA) ab, verbleiben … €, also genau das, was nur als steuerpflichtiger Umsatz in der bisherigen Festsetzung erfasst ist.

Die Klage könnte also nur insoweit in geringfügigem Umfang Erfolg haben, wie das Gericht feststellen könnte, dass die in 2010 auf dem Konto … mit Steuerschlüssel 7% gebuchten Beträge, i. H. v. … € steuerfrei sind.

Allerdings liegt es nach den betreffenden Buchungstexten (Nennung von Grundschulen und von Familiennamen) nahe, dass es insoweit zwar um Kurse für Grundschulkinder ging, Leistungsempfänger aber die Eltern der an den Kursen teilnehmenden Kinder und nicht die Schulen waren. Außerdem hat der Kläger die betreffenden Buchungen grün markiert, also als Kurse, die durch Subunternehmer abgehalten worden sind.

c) Es lässt sich auch nicht feststellen, dass der Kläger insoweit (auch hier kommt es wegen § 14c UStG nur auf die … € in 2010 an) Leistungen erbracht hat, für die er sich auf die Steuerbefreiung nach Art. 132 Abs. 1 Buchst. i) MwStSystRL berufen kann. Danach befreien die Mitgliedstaaten von der Umsatzsteuer die Erziehung von Kindern und Jugendlichen, Schul- und Hochschulunterricht, Aus- und Fortbildung sowie berufliche Umschulung und damit eng verbundene Dienstleistungen und Lieferungen von Gegenständen durch Einrichtungen des öffentlichen Rechts, die mit solchen Aufgaben betraut sind, oder andere Einrichtungen mit von dem betreffenden Mitgliedstaat anerkannter vergleichbarer Zielsetzung. Die Berufbarkeit von Art. 132 Abs. 1 Buchst. i) MwStSystRL dem Grunde nach ist anerkannt (BFH, Urteil vom 10.08.2016 V R 38/15, BFH/NV 2016, 1864 m. w. N.; Urteil vom 29.03.2017 XI R 6/16, BFH/NV 2017, 1145 m. w. N.).

aa) Der Senat kann schon das Vorliegen von Schul- und Hochschulunterricht i. d. S. nicht feststellen.

Der Begriff Schul- und Hochschulunterricht beschränkt sich nicht auf Unterricht, der zu einer Abschlussprüfung zur Erlangung einer Qualifikation führt oder eine Ausbildung im Hinblick auf die Ausübung einer Berufstätigkeit vermittelt, sondern schließt andere Tätigkeiten ein, bei denen die Unterweisung in Schulen und Hochschulen erteilt wird, um die Kenntnisse und Fähigkeiten der Schüler oder Studierenden zu entwickeln, sofern diese Tätigkeiten nicht den Charakter bloßer Freizeitgestaltung haben. Bei der Beurteilung kann darauf abgestellt werden, ob die Vermittlung von Kenntnissen und Fertigkeiten im Mittelpunkt steht, die Leistungen über ein „qualitatives Mindestniveau“ verfügen, freizeitferne Inhalte der Veranstaltungen festzustellen sind, ob es eine Kostenübernahme durch öffentliche Träger sowie eine Teilnahmepflicht als Voraussetzung der Kostenübernahme gibt und wie sich die Teilnehmergruppen zusammensetzen (nur Schüler, Studenten oder Auszubildende; BFH, Urteil vom 10.08.2016 V R 38/15, BFH/NV 2016, 1864, II. 2. a) der Gründe m. w. N; Beschluss vom 16.03.2017 V R 38/16, BStBl II 2017, 1017, II. 4. a) aa), bb) der Gründe m. w. N.). Dabei erfolgt eine weitere Eingrenzung des Begriffs des Schul- und Hochschulunterrichts in der Weise, dass dieser Begriff allgemein auf ein integriertes System der Vermittlung von Kenntnissen und Fähigkeiten in Bezug auf ein breites und vielfältiges Spektrum von Stoffen sowie auf die Vertiefung und Entwicklung dieser Kenntnisse und Fähigkeiten durch die Schüler und Studenten je nach ihrem Fortschritt und ihrer Spezialisierung auf den verschiedenen dieses System bildenden Stufen verweist. Nicht erfasst ist dagegen ein spezialisierter Unterricht, der für sich allein nicht der für den Schul- und Hochschulunterricht kennzeichnenden Vermittlung, Vertiefung und Entwicklung von Kenntnissen und Fähigkeiten in Bezug auf ein breites und vielfältiges Spektrum von Stoffen gleichkommt (Gerichtshof der Europäischen Union – EuGH -, Urteil vom 14.03.2019 C-449/17 – A & G Fahrschul-Akademie GmbH, DStR 2019, 620, Rn. 26, 29).

Zwar scheinen sich die diesen Einnahmenbuchungen zugrunde liegenden Kurse ausweislich der Buchungstexte (auch auf den Kontoauszügen der N… Bank) an Grundschulkinder gerichtet zu haben und in den Räumen einer Grundschule durchgeführt worden zu sein, was zunächst für das Vorliegen von Schul- oder Hochschulunterricht i. S. d. Art. 132 Abs. 1 Buchst. j) MwStSystRL sprechen könnte. Denn Gewaltprävention ist ausdrücklich als Lehrinhalt in den Lehrplänen der Schulverwaltungen der Länder … verankert. Es handelt sich auch nicht um freizeitnahe Inhalte. Gewalt und Drohungen mit Gewalt können Schüler zwar auch außerhalb der Schule ausgesetzt sein, es handelt sich aber nicht um eine der Freizeitgestaltung dienende Beschäftigung, Opfer von Gewalt oder Bedrohungen zu werden. Die Vermittlung von Kenntnissen und Fähigkeiten der Kursteilnehmer steht ersichtlich im Mittelpunkt, und die vorliegenden Informationen über Inhalt und Ablauf der Ausbildung der B… Präventionstrainer lassen auch die Feststellung eines hinreichenden „qualitativen Mindestniveaus“ zu.

Allerdings ist nicht erkennbar, dass speziell diese Kurse in den konkreten Lehrplan der betreffenden Schulen integriert waren und nicht auf freiwilliger Basis außerhalb der Unterrichtszeit in der Freizeit der Schüler stattgefunden haben. Inhaltlich stellen sich die Kurse nach den vorliegenden Beschreibungen auch als spezialisierter Unterricht dar, der für sich allein (also ohne Einbindung in das Lehrprogramm der Schulen) nicht der für den Schul- und Hochschulunterricht kennzeichnenden Vermittlung, Vertiefung und Entwicklung von Kenntnissen und Fähigkeiten in Bezug auf ein breites und vielfältiges Spektrum von Stoffen gleichkommt.

bb) Von daher kann dahinstehen, ob der Senat feststellen könnte, dass der Kläger in den Streitjahren eine andere Einrichtung mit von dem betreffenden Mitgliedstaat anerkannter vergleichbarer Zielsetzung i. S. d. Art. 132 Abs. 1 Buchst. i MwStSystRL war.

Der zum Tatbestand des Art. 132 Abs. 1 Buchst. i MwStSystRL gehörende Begriff „Einrichtung“ ist grundsätzlich weit genug, um auch private Einheiten mit Gewinnerzielungsabsicht wie den Kläger zu erfassen. Die Rechtsprechung zur unternehmerbezogenen Anerkennung im Sozialbereich (Art. 132 Abs. 1 Buchst. g) MwStSystRL) ist grundsätzlich auch auf den Unterrichtsbereich (Art. 132 Abs. 1 Buchst. i MwStSystRL) zu übertragen. Danach gehören zu den für die nach dem Tatbestand erforderliche Anerkennung von Einrichtungen, die nicht solche des öffentlichen Rechts sind, im Rahmen einer Abwägung zu berücksichtigenden Gesichtspunkten das Bestehen spezifischer Vorschriften – seien es nationale oder regionale, Rechts- oder Verwaltungsvorschriften, Steuervorschriften oder Vorschriften im Bereich der sozialen Sicherheit –, das mit den Tätigkeiten des betreffenden Steuerpflichtigen verbundene Gemeinwohlinteresse, die Tatsache, dass andere Steuerpflichtige mit den gleichen Tätigkeiten bereits in den Genuss einer ähnlichen Anerkennung kommen, und die Übernahme der Kosten der fraglichen Leistungen zum großen Teil durch – im Sozialbereich – Krankenkassen oder anderen Einrichtungen der sozialen Sicherheit (BFH, Urteil vom 10.08.2016 V R 38/15, BFH/NV 2016, 1864, II. 2. b) der Gründe m. w. N.).

Hier wäre es unschädlich, wenn der Unternehmer die Leistungen nicht persönlich erbringt, sondern Angestellte oder Subunternehmer einsetzt. Es wäre auch nicht erforderlich, dass Leistungsempfänger eine Schule ist. Für eine unternehmerbezogene Anerkennung des Klägers als Einrichtung i. S. d. Art. 132 Abs. 1 Buchst. i MwStSystRL spräche, dass die vom Kläger angebotenen Gewaltpräventionskurse für Kinder mit einem Gemeinwohlinteresse verbunden sind und dass der vorliegende Bescheid des …amts O… jedenfalls für das Streitjahr 2012 Kostenübernahmen durch öffentliche Kassen belegt. Auf der anderen Seite sind wederspezifische Normen ersichtlich, welche die Durchführung der Kurse nach Inhalt und Organisationsform regeln, noch bestehen tragfähige Anhaltspunkte oder gar Belege dafür, dass andere Steuerpflichtige mit gleichartigen entgeltlichen Angeboten in den Genuss einer ähnlichen Steuerbefreiung gekommen wären.

d) Es lässt sich schließlich auch nicht feststellen, dass der Kläger hinsichtlich der … € in 2010 Leistungen erbracht hat, für die er sich auf die Steuerbefreiung nach Art. 132 Abs. 1 Buchst. j) MwStSystRL berufen kann. Danach befreien die Mitgliedstaaten von der Umsatzsteuer von Privatlehrern erteilten Schul- und Hochschulunterricht.

aa) Auch in diesem Kontext kann der Senat das Vorliegen von Schul- und Hochschulunterricht nicht feststellen.

Das in Art. 132 Abs. 1 Buchst. j) MwStSystRL genannte Merkmal des Schul- und Hochschulunterrichts entspricht inhaltlich demjenigen in Art. 132 Abs. 1 Buchst. i) MwStSystRL. Auch hier beschränkt sich der Begriff des Schul- und Hochschulunterrichts also nicht auf Unterricht, der zu einer Abschlussprüfung zur Erlangung einer Qualifikation führt oder eine Ausbildung im Hinblick auf die Ausübung einer Berufstätigkeit vermittelt, sondern schließt andere Tätigkeiten ein, bei denen die Unterweisung in Schulen und Hochschulen erteilt wird, um die Kenntnisse und Fähigkeiten der Schüler oder Studenten zu entwickeln, sofern diese Tätigkeiten nicht den Charakter bloßer Freizeitgestaltung haben. Es kommt dabei jedenfalls nach bisheriger BFH-Rechtsprechung nicht darauf an, dass der Privatlehrer an einer Schule oder Hochschule tätig ist, sich an Schüler oder Hochschüler wendet oder es sich um einen in einen Lehr- oder Studienplan eingebetteten Unterricht handelt (BFH, Urteil vom 20.3.2014 V R 3/13, BFH/NV 2014, 1175, II. 2. c) aa), bb) der Gründe m. w. N.; Beschluss vom 16.03.2017 V R 38/16, BStBl II 2017, 1017, II. 4. a) aa), bb) der Gründe m. w. N.). Auch hier gilt allerdings nach der neueren EuGH-Rechtsprechung, dass der Begriff allgemein auf ein integriertes System der Vermittlung von Kenntnissen und Fähigkeiten in Bezug auf ein breites und vielfältiges Spektrum von Stoffen sowie auf die Vertiefung und Entwicklung dieser Kenntnisse und Fähigkeiten durch die Schüler und Studenten je nach ihrem Fortschritt und ihrer Spezialisierung auf den verschiedenen dieses System bildenden Stufen verweist. Nicht erfasst ist auch bei Art. 132 Abs. 1 Buchst. j) MwStSystRL ein spezialisierter Unterricht, der für sich allein nicht der für den Schul- und Hochschulunterricht kennzeichnenden Vermittlung, Vertiefung und Entwicklung von Kenntnissen und Fähigkeiten in Bezug auf ein breites und vielfältiges Spektrum von Stoffen gleichkommt (EuGH, Urteil vom 14.03.2019 C-449/17 – A & G Fahrschul-Akademie GmbH, DStR 2019, 620, Rn. 26, 29).

Es kann von daher auf die Ausführungen zu Art. 132 Abs. 1 Buchst. i) MwStSystRL verwiesen werden.

bb) Dahinstehen kann von daher, ob die Eigenschaft des Klägers als Privatlehrer i. d. S. feststellbar wäre.

Die MwStSystRL definiert den Begriff des Privatlehrers nicht. Aus ihm ergibt sich lediglich, dass eine befreite Unterrichtstätigkeit „privat“ ausgeübt werden muss. Schul- oder Hochschulunterricht wird dann von „Privatlehrern erteilt“, wenn die Lehrer dabei für eigene Rechnung und in eigener Verantwortung handeln und zwischen dem konkreten Inhalt des Unterrichts und den Qualifikationen der Unterrichtenden grundsätzlich ein Zusammenhang besteht. Das Nichtbestehen eines Vergütungsanspruchs im Verhinderungsfall und bei Kursausfall spricht für eine als Privatlehrer ausgeübte Tätigkeit. Es steht der Anerkennung einer Tätigkeit als Privatlehrer nicht entgegen, wenn der Unterrichtende mehreren Personen gleichzeitig Unterricht erteilt. Ob zu fordern ist, dass der Unternehmer den Unterricht selbst erteilt, sodass die Unterrichtserteilung durch Subunternehmer oder Angestellte der Steuerbefreiung nach Art. 132 Abs. 1 Buchst. j) MwStSystRL entgegensteht, ist ungeklärt (vgl. BFH, Beschluss vom 16.03.2017 V R 38/16, BStBl II 2017, 1017, II. 7. der Gründe m. w. N.). Erforderlich ist jedenfalls, dass der Unternehmer Träger der Bildungseinrichtung ist, an der die Bildungsmaßnahmen erbracht werden. Leistungen, die an einer anderen Bildungseinrichtung ausgeführt werden, sind in der Regel nicht „privat“. Ob die Privatlehrereigenschaft voraussetzt, dass der Unternehmer eigene Vertragsbeziehungen zu dem Unterrichteten unterhalten muss, ist streitig. Schädlich ist aber eine Zwischenschaltung eines Dritten auf der Seite des Leistenden (also die Zwischenschaltung eines Dritten zwischen dem lehrenden Unternehmer und dem Lernenden) (BFH, Urteil vom 29.3.2017 XI R 6/16, BFH/NV 2017, 1145, II. 2. c) bb) der Gründe m. w. N.).

Die … € in 2010 betreffen, soweit ersichtlich, mit Subunternehmern erbrachte Leistungen im Auftrag von Eltern von Grundschulkindern für Kurse in den Räumen der Grundschule. Von daher hinge die Einordnung des Klägers als Privatlehrer für die betreffenden Leistungen davon ab, ob die Erbringung mit Subunternehmern schädlich wäre.

3. Dahinstehen kann vor diesem Hintergrund auch, ob angesichts der vom Kläger nicht aufgeklärten betraglichen Widersprüche zwischen den Zahlen in den Steuererklärungen, im Schriftsatz vom 18.10.2018 und in der Anlage K15 zum Schriftsatz vom 12.12.2018 Anlass für Hinzuschätzungen nach § 162 AO böten und ob bei Annahme einen Steuerfreiheit ein Teil der Vorsteuerbeträge nach § 15 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1, Abs. 4 UStG nicht abzugsfähig wäre.

III. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

Ein Revisionszulassungsgrund besteht nicht, weil ungeklärte Rechtsfragen, soweit der Streitfall solche berührt, letztlich jedenfalls nicht streitentscheidend sind.